Под формами финансового контроля понимают способы конкретного выражения организации контрольных действий. В зависимости от времени совершения контроля выделяют три основные формы финансового контроля - предварительный, текущий и последующий.

Предварительный финансовый контроль производится до выполнения какого-либо финансового мероприятия. Предварительный контроль осуществляется вышестоящими органами хозяйственного управления и учреждениями финансово-кредитной системы при рассмотрении финансовых (кредитных, кассовых) планов, смет и других нормативных расчетов, открытии кредитов и перечислении бюджетных средств.

Текущий (оперативный) контроль проводится непосредственно в процесс операций по расходованию и поступлению денежных средств. На основе данных оперативного и бухгалтерского учета, инвентаризаций и визуального наблюдения текущий контроль помогает предотвратить совершение финансовых правонарушений, а также регулировать финансовые риски.

Последующий финансовый контроль проводится после совершения денежных операций с целью дополнительной проверки их законности обоснованности. Эта форма контроля осуществляется путем анализа отчетов и балансов, а также методом проверок и ревизий непосредственно на месте, на предприятиях, в учреждениях и организациях.

Под методами финансового контроля понимают приемы и способы его осуществления. Среди основных методов финансового контроля различают:

1) наблюдение (предполагает общее ознакомление с состоянием финансовой деятельности объекта контроля);
2) проверка (касается основных вопросов финансовой деятельности и проводится на месте с использованием балансовых, отчетных и расходных документов для выявления нарушений финансовой дисциплины и устранения их последствий);
3) обследование (производится в отношении отдельных сторон финансовой деятельно и опирается на более широкий круг показателей, что и отличает его от проверки),
4) анализ (проводится на базе текущей или годовой отчетности и нацелен на выявление нарушений финансовой дисциплины);
5) основным методом финансового контроля является ревизия (проводится с целью установления законности финансовой дисциплины на конкретном объекте.
Выделяют обязательный и регулярный характер ревизии. Данный метод контроля реализуется на месте путем проверки первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, фактического наличия денежных средств).

В зависимости от времени проведения финансового контроля различают следующие формы:

1)Предварительный финансовый контроль - осуществляется до начала финансово-хозяйственной

деятельности, до заключения договоров, до совершения финансовых операций. Основной целью этой формы контроля является предупреждение незаконных действий должностных лиц, нарушения финансового законодательства, предотвращение нецелевого неэффективного расходования финансовых ресурсов. Эту форму контроля применяют различные органы финансового контроля, но более всего применяют государственные органы в процессе рассмотрения, составления различных финансовых планов, проектов, прогнозов, смет, в периоды их утверждения, в процессе осуществления финансирования через казначейскую систему. Результаты предварительного контроля могут оформляться приказами, служебными записками, распоряжениями, указаниями.

2)Текущий (оперативный) финансовый контроль - проводится в период осуществления финансово- хозяйственной деятельности, в процессе осуществления хозяйственных операций, в процессе выполнения финансовых показателей различных финансовых планов (исполнение бюджета) на основе бухгалтерской, статистической, оперативной отчетности. При осуществлении данной формы финансового контроля также возможно урегулировать финансовую ситуацию, предотвратить незаконные или ошибочные действия.

3)Последующий финансовый контроль - проводится после завершения финансовых операций, после

выполнения различных финансовых планов, после исполнения бюджета. Целью этой формы контроля является выявление нарушений финансового законодательства, ошибок, хищений материальных ценностей и денежных средств; выяснение причин этих недостатков, ошибок; разработка предложений по недопущению таких недостатков в будущем.

В зависимости от приемов и способов осуществления контрольных мероприятий различают следующие методы:

1) Проверка - наиболее распространенный метод, который осуществляется различными

контролирующими органами по разнообразным вопросам финансово-хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей, органов управления различного уровня.

Порядок проведения проверок государственными и ведомственными органами строго регламентированы соответствующими нормативными документами.

Проверки подразделяются в зависимости от различных признаков на виды:

а) камеральные проверки - проверки, которые проводятся в контролирующем органе на основе предоставляемой бухгалтерской, статистической отчетности, первичных бухгалтерских документов, представляемых самими организациями, индивидуальными предпринимателями.

б) документальные (выездные) проверки - проверки, проводимые контролирующими органами на самом объекте проверки.

2) Обследование - обзор и общий анализ информации по конкретному вопросу финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта в целях определения целесообразности дальнейшей детальной проверки. В ходе обследования применяются специфические приемы: опросы, анкетирование.

3) Экономический анализ - предполагает детальное изучение периодической и годовой бухгалтерской, финансовой отчетности с целью оценки выполнения финансовых показателей и в целом результатов хозяйственной деятельности организации.

4) Надзор - представляет собой систему периодических контрольных действий за теми хозяйствующими субъектами, которые имеют лицензии на осуществление определенных видов деятельности, с целью проверки соблюдения установленных законодательством требований и правил ведения этой деятельности.

5) Наблюдение (мониторинг) - система постоянно совершаемых контрольных действий по наблюдению с целью определения текущих изменений в деятельности хозяйствующих субъектов, органов управления различного уровня.

6) Ревизия - представляет собой комплекс взаимосвязанных проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций, учреждений, деятельности органов управления различного уровня с помощью специфических приемов и способов.

Проверки можно сгруппировать по видам в зависимости от следующих признаков:

I.По ведомственной принадлежности реализуемых объектов:

А) ведомственная Б) внутрихозяйственная

II.В зависимости от полноты охвата реализуемых материалов:

А) комплексные Б) тематические В) сплошные Г) выборочные

III.В зависимости от привлекаемых материалов и приемов проверки:

А) документальные Б) фактические

IV.В зависимости от организационной формы проведения:

А) индивидуальные Б) бригадные

Тема: Финансовый контроль (2 вариант)

1. Сущность и необходимость финансового контроля.

2. Задачи, объект и субъект финансового контроля.

3. Виды и формы финансового контроля.

4. Органы финансового контроля, их права, функции и распределение полномочий.

5. Развитие и особенности аудиторского контроля.

6. Классификация аудита.

Финансам как экономической категории присуща контрольная функция, то есть объективная способность создавать определенные последствия в экономике при их субъективной организации. Финансовый контроль, с одной стороны, является одной из завершающих стадий управления финансами, а с другой, он выступает необходимым условием эффективности управления ими. Если контрольная функция финансов является свойством самих финансов, то финансовый контроль является деятельностью соответствующих органов, организующих и осуществляющих этот контроль.

Финансовый контроль – это целенаправленная деятельность уполномоченных органов по обеспечению выполнения субъектами хозяйствования установленных форм и методов реализации финансовых отношений, анализу их эффективности и разработке предложений по их совершенствованию.

Целью финансового контроля является содействие формированию научно обоснованной финансовой политики, эффективного финансового механизма.

Финансовый контроль тесно связан и осуществляется одновременно с другими элементами управления, такими как финансовое планирование, оперативное управление финансами.

Результатами финансового контроля являются различные факты экономической жизни (как правило, отрицательные) и количественные показатели.

Финансовый контроль выступает как эффективный механизм обратной связи в цепочке от постановки целей и задач финансовой политики до получения практических результатов развития экономики.

Задачи финансового контроля, его виды, формы и методы, субъекты и объекты следует рассматривать в зависимости от уровня осуществления контроля, то есть проводится он на макро- или микроуровне (рисунок 1). Финансовый контроль на макроуровне – это контроль за организацией и функционированием финансов в масштабах всего государства.

Объектом контроля на этом уровне управления выступают государственные финансы.

Предметом контроля являются: сводные финансовые планы, сметы, отчеты об их исполнении в территориальном и отраслевом разрезах.

Субъектами контроля выступают законодательные органы власти и государственные органы управления. Контроль в сфере государственных финансов представлен в виде налогового, бюджетного контроля, страхового и банковского надзора.

Финансовый контроль на микроуровне – это контроль на уровне отдельных предприятий, объединений, организаций, учреждений всех форм собственности.

Объектом контроля выступает финансово-хозяйственная деятельность предприятий.

Предметом контроля – финансовые показатели деятельности предприятия.

Финансовый контроль осуществляется экономическими службами предприятия, отдельными его специалистами. Для этих целей привлекаются также независимые аудиторские организации.

Финансовый контроль в зависимости от целей, задач и функционального назначения подразделяется на государственный и негосударственный (аудит). В свою очередь государственный финансовый контроль подразделяется на общегосударственный и ведомственный.

В целях осуществления комплексных мер по защите экономических интересов Республики Беларусь, повышения эффективности координации государственных органов, уполномоченных в соответствии с законодательством проводить проверки и ревизии финансово-хозяйственной деятельности организаций, Указом Президента Республики Беларусь образован Совет по координации контрольной деятельности в Республике Беларусь. Он осуществляет координацию деятельности органов Комитета государственного контроля, Национального банка, иных государственных органов, уполномоченных в соответствии с законодательством проводить проверки (ревизии) финансово-хозяйственной деятельности организаций по проведению проверок юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Общегосударственный финансовый контроль применяется в отношении любого объекта контроля, независимо от подчиненности и формы собственности. Этот контроль осуществляется такими органами, как Комитет государственного контроля, Министерство финансов, Национальный банк, Министерство по налогам и сборам, Государственная инспекция по ценным бумагам. Каждый орган имеет свои функциональные обязанности и цели.

Органы государственного контроля можно также классифицировать и по другим признакам, а именно:

– по характеру компетенций;

– по принадлежностям к ветвям власти;

– по вертикальному уровню власти;

– по способу формирования

Ведомственный финансовый контроль подразделяется на внутриведомственный и внутрихозяйственный.

Внутриведомственный финансовый контроль осуществляют все министерства и ведомства по отношению к подведомственным им предприятиям и организациям, учреждениям. Для осуществления внутриведомственного финансового контроля в составе отраслевых министерств и ведомств, отделов исполкомов местных советов создаются контрольно-ревизионные группы, отделы или управления.

Внутрихозяйственный финансовый контроль осуществляется специальными службами на самом предприятии, в организации, учреждении. Этот контроль осуществляют бухгалтерия, финансовый отдел.

Аудит – это независимый, платный финансовый контроль, также система оказания платных услуг по совершенствованию хозяйственной деятельности.

Формы и методы проведения финансового контроля многообразны (рисунок 2).

Формы контроля принято классифицировать по следующим критериям:

– регламент осуществления: обязательный, инициативный;

– время проведения: предварительный, текущий, последующий;

– субъекты контроля: президентский, контроль законодательных органов власти и местного самоуправления, контроль исполнительных органов власти, контроль финансово-кредитных учреждений, внутрифирменный, аудиторский;

– объекты контроля: бюджетный, налоговый, валютный, кредитный, страховой, инвестиционный, контроль за денежной массой.

Различают следующие методы проведения контроля :

проверки,

обследования,

анализ финансового состояния,

наблюдение (мониторинг).

Органы государственного контроля свою работу проводят по планам.

В зависимости от порядка назначения ревизии и проверки подразделяются на плановые и внеплановые. В зависимости от круга охватываемых вопросов и операций бывают полными и частичными. По методу изучения документов подразделяются на сплошные и выборочные. По организационным формам ревизии и проверки могут быть: индивидуальными, бригадными, комплексными.

Рисунок 2 - Формы финансового контроля

Каждая проверка должна быть тщательно подготовлена, так как от этого зависит их качество. На основе подготовительной работы составляется программа. На основе программы разрабатывается рабочий план. Весь процесс проведения проверки состоит из нескольких этапов. Порядок и последовательность проведения финансовых проверок основывается на стандартах бухгалтерского учета.

Результативность проверки зависит от качества составленного акта. Акт проверки – это не просто перечень допущенных нарушений финансово-хозяйственной деятельности, это документ, который должен послужить основанием для правильных выводов о качестве, законности, целесообразности работы проверяемого объекта и на базе этого для выработки реальных предложений, рекомендаций, предписаний в целях устранения выявленных нарушений, принятия мер к виновным лицам. После написания акта его содержание необходимо согласовать с лицами, которые будут его подписывать.

Проверка считается окончательно завершенной только после того, как все выявленные нарушения устранены и виновные наказаны.

Финансовый аудит – представляет собой независимую деятельность уполномоченных на то организаций и специалистов по проведению экспертизы и анализа финансовой отчетности, по контролю за финансово-хозяйственной деятельностью, по оказанию других видов услуг субъектам хозяйствования по их поручению и за их счет.

Задачи аудита схожи с задачами государственного контроля: определить достоверность проверяемой информации, соответствие совершенных хозяйственных операций действующему законодательству.

В то же время, имеются существенные отличия аудита от государственного контроля, осуществляемого в форме ревизии финансово-хозяйственной деятельности.

В Республике Беларусь аудиторская деятельность регулируется Законом «Об аудиторской деятельности».

Выделяют два основных вида аудита : внешний и внутренний. Аудит в зависимости от решаемых задач и поставленной цели подразделяется на финансовый аудит, согласованный или регулярный аудит, управленческий аудит и общественный аудит.

Аудит может быть добровольным и обязательным. Аудиторская деятельность может осуществляться как предпринимателем (аудитором), осуществляющим свою деятельность без образования юридического лица, так и юридическим лицом (аудиторской организацией). Результат аудиторской проверки оформляется в виде заключения аудитора. Этот документ имеет юридическую силу для всех юридических и физических лиц, государственных и судебных органов.

Сфера деятельности аудиторского контроля расширяется по мере становления рыночных отношений, повышения профессионального уровня сотрудников аудиторских служб, роста спроса на их услуги с целью снижения финансовых рисков частных фирм в условиях растущей конкуренции.

Классификация аудита

Существует несколько подходов к классификации аудита в зависимости от того, какой признак положен в основу классификации.

По исполнителям аудит может быть внешним и внутренним.

Внешний аудит проводится независимым аудитором или аудиторской организацией.

Внутренний аудит проводится по желанию и на условиях экономического субъекта его специалистами (внутренней службой аудита).

В свою очередь, внешний аудит по отраслевой направленности подразделяется на:

Аудит страховых организаций,

Аудит банков,

Аудит бирж,

Аудит инвестиционных и внебюджетных фондов.

По обязательности проведения различают инициативный и обязательный аудит.

Аудит, проводимый по инициативе экономи­ческого субъекта (его руководства, собственников, акционеров и т.п.), считается инициативным (добровольным); характер и мас­штабы такого аудита определяет заказчик.

Обязательный аудит − это внешний аудит, обязательность которого установлена законодательными актами.

Обязательный аудит достоверности бухгалтерской отчетности проводится ежегодно в:

Банках, небанковских кредитно-финансовых организациях,

Коммерческих организациях с иностранными инвестициями,

Страховых организациях, у страховых брокеров;

Резидентов Парка высоких технологий;

Иных организациях и индивидуальных предпринимателей, у которых объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) за предыдущий отчетный год составляет более 600 тыс. евро.

Обязательный аудит колхозов и крестьянских (фермерских) хозяйств не проводится.

Затраты на проведение обязательного аудита относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

По объекту проверки различают аудит:

Бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- ­правильности отражения операций по счетам бухгалтерского учета;

Целевого использования кредитов и инвестиций;

Финансового состояния аудируемого лица,

Формирования уставного фонда, организации,

Достоверности налоговых деклараций (расчетов);

Состава и стоимости предприятия как имущественного комплекса;

Стоимости основных средств аудируемого лица;

Иных показателей финансовой и хозяйственной деятельности аудируемых лиц.

По периодичности проведения различают первоначальный и согласованный (повторяющийся) аудит.

Первоначальный аудит конкретного аудируемого лица проводится определенным аудитором (аудиторской организацией) впервые.

Согласованный (повторяющийся) аудит конкретного аудируемого лица проводится определенным аудитором (аудиторской организацией) повторно или на регулярной основе.

Более глубокому пониманию финансового контроля, в том числе государственного и муниципального финансового контроля, способствует его классификация.

Классификация финансового контроля возможна по нескольким основаниям: видам, формам и методам осуществления.

Вид - составная часть, выражающая (частично) содержание целого и в то же время отличающаяся от других частей конкретными носителями контрольных функций (субъектами), объектами контроля, что, в свою очередь, предопределяет и отличия в методах осуществления контрольных действий.

По мнению Э. А. Вознесенского, финансовый контроль должен быть разделен на два вида в зависимости от субъектов контроля: государственный и общественный. Различия этих двух видов обусловлены объемом властных полномочий названных субъектов, правовой регламентацией их деятельности, характером применяемых мер воздействия и т. д. 1

Органы государственного и негосударственного финансового контроля, в свою очередь, подразделяются на подвиды. Относительно первого возможно деление на общегосударственный (межведомственный контроль), ведомственный (внутриведомственный) и внутрихозяйственный контроль, который в настоящее время осуществляется и в негосударственной сфере.

Под формами контроля понимаются отдельные стороны проявления содержания контроля в зависимости от времени совершения контрольных действий. Формами финансового контроля являются предварительный, текущий и последующий контроль. Критерий разграничения этих форм лежит в сопоставлении времени осуществления контрольных действий с процессами формирования и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов. Контрольное действие, проведенное до начала указанных процессов (проверка проекта бюджета и т. п.), является предварительным финансовым контролем, а действие, осуществляемое после их совершения (проверка налоговых деклараций), выступает в качестве последующего контроля. В то же время деление это довольно условно, поскольку зачастую контрольные действия взаимосвязаны, что отражает непрерывность самого процесса воспроизводства. Э. А. Вознесенский не выделяет отдельно текущий контроль, так как считает, что предварительный или последующий контроль осуществляется в процессе текущей деятельности .

К методам контроля относятся конкретные способы (приемы), применяемые при осуществлении контрольных функций: счетная проверка балансов, анализ финансово-хозяйственной деятельности и др. Каждый из этих методов подразделяется на частные способы, позволяющие решать промежуточные задачи. Например, в документальной ревизии используются такие способы, как встречная проверка документов, инвентаризация денежных средств и материальных ценностей, восстановление количественного учета, контрольное сличение и др.

Разные авторы рассматривают предварительный, текущий и последующий контроль как формы, виды или типы контроля. Подобные терминологические расхождения характерны и для толкования таких понятий, как документальный и фактический контроль. В интерпретации разных ученых ревизия, обследование и тематическая проверка являются методами, видами либо формами контроля.

На наш взгляд, деление финансового контроля на различные виды возможно по следующим основаниям:

• 1) по субъектам, его осуществляющим, - на государственный, который, в свою очередь, подразделяется на общегосударственный (надведомственный) и ведомственный, внутрихозяйственный (внутрифирменный), муниципальный и независимый контроль - аудит;
• 2) по времени его осуществления - на предварительный, текущий и последующий",
• 3) по содержанию (объекту, направлениям) - на бюджетный, налоговый, банковский, страховой, валютный.

Общегосударственный (надведомственный) финансовый контроль осуществляется федеральными органами законодательной власти, федеральными органами исполнительной власти, в том числе специально созданными органами исполнительной власти. В соответствии с Указом Президента РФ от 25 июля 1996 г. № 1095 государственный финансовый контроль включает контроль за исполнением федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего и внешнего долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

Государственный контроль осуществляют также органы представительной (законодательной) и исполнительной власти субъектов РФ.

Внутрихозяйственный контроль выступает как самостоятельная функция управления внутри предприятия, организации, отличается своей глубиной и точностью, так как осуществляется там, где находится «центр тяжести» управления. Главное его назначение - непрерывное наблюдение за эффективностью финансово-экономической, снабженческо-сбытовой и производственной деятельности, выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение сохранности денежных и материальных средств, устранение причин и условий, порождающих хищения и бесхозяйственность.

В системе внутрихозяйственного контроля ведущая роль принадлежит контролю, осуществляемому бухгалтерией предприятия, организации в виде:

• а) предварительного контроля на стадии рассмотрения первичных документов, поступивших главному (старшему) бухгалтеру на подпись, а также при визировании договоров, смет, приказов и других документов, связанных с расходованием денежных и материальных средств;
• б) текущего контроля в ходе учетной регистрации хозяйственных операций и инвентаризаций товарно-материальных и других ценностей;
• в) последующего контроля на стадии обобщения и анализа учетной и отчетной информации, а также посредством ревизий и тематических проверок (обследований) в отдельных внутрихозяйственных подразделениях. Следовательно, внутрихозяйственный бухгалтерский контроль является непрерывным, универсальным (сплошным), системным и строго документальным.

Преимущества внутриведомственного контроля проявляются в его непосредственной связи с функцией управления отраслью, а также в специализации контроля применительно к отраслевым особенностям организации, технологии и экономики производства. Его субъектами выступают министерство (ведомство), промышленное объединение или другой вышестоящий орган хозяйственного управления.

Основным направлением современного этапа развития внутриведомственного контроля является усиление комплексности ревизий производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций. В отличие от общегосударственного (межведомственного) контроля, сфера действия которого зачастую ограничена определенным кругом вопросов финансовой и хозяйственной деятельности, внутриведомственный контроль обычно имеет комплексный характер.

Основные направления ведомственного финансового контроля связаны с осуществлением надзора:

• а) за законным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов;
• б) наличием и движением имущества;
• в) формированием достоверной и полной информации о финансовых результатах деятельности подразделений отраслевого министерства, необходимой для оперативного руководства и управления, организации работы по профилактике бесхозяйственности, недостач и хищений денежных средств и материальных ценностей.

Основными задачами ведомственного финансового контроля являются:

• а) проверка соблюдения в системе отрасли нормативных актов по вопросам финансово-хозяйственной деятельности;
• б) контроль за использованием средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов, а также имеющихся заемных средств, имущества, материальных и трудовых ресурсов;
• в) контроль за предоставлением налоговых льгот и преимуществ, выполнением обязательств перед бюджетом, внебюджетными фондами, финансовыми, кредитными и другими организациями;
• г) выявление и профилактика случаев хищения и недостач денежных средств и материальных ценностей, других негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельности;
• д) разработка предложений по более эффективному и экономному расходованию финансовых и иных ресурсов, сокращению непроизводительных потерь и расходов;
• е) контроль за законностью документального оформления хозяйственных и финансовых операций, постановки и ведения бухгалтерского учета, достоверностью отчетности о результатах финансово-хозяйственной деятельности.

Помимо названных видов финансового контроля, можно выделить также муниципальный финансовый контроль, осуществляемый органами местного самоуправления при утверждении местного бюджета, его исполнения и при утверждении отчета о его исполнении; установлении местных налогов и сборов на основе принципов, определенных законодательством РФ. Главы местной администрации, являющиеся высшими должностными лицами местного самоуправления, осуществляют местный финансовый контроль при исполнении местного бюджета, управлении объектами муниципальной собственности, реализации государственных программ приватизации муниципальных предприятий, объектов социально-культурного и бытового назначения, торговых и иных объектов (имущества), являющихся муниципальной собственностью, и при решении иных вопросов местного значения .

Независимый финансовый контроль в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» осуществляется аудиторами (аудиторскими фирмами).

Финансовый контроль в зависимости от времени его проведения делится на предварительный, текущий и последующий.

Предварительный и текущий финансовый контроль организуют и осуществляют руководители главных управлений, управлений, подчиненных или подведомственных ему подразделений, а также должностные лица, к которым относятся начальники финансовых служб, главные бухгалтеры, имеющие право подписи финансовых документов.

Основными методами предварительного и текущего финансового контроля называются внезапные проверки в местах хранения денежных средств и материальных ценностей, а также инвентаризации материальных ценностей и денежных средств.

Для проведения внезапных проверок в местах хранения денежных средств и материальных ценностей в каждом конкретном случае по указанию руководителя подразделения назначается комиссия, которая имеет право требовать предъявления всех документов, необходимых для проведения проверки. Если в ходе проверки будут выявлены правонарушения, виновные должностные лица должны дать соответствующие объяснения. В случае необходимости может быть назначена и постоянно действующая комиссия.

По окончании проверки составляется акт, результаты проверки доводятся до сведения руководителя подразделения.

Предварительный, текущий и последующий контроль находятся во взаимосвязи, отражая непрерывный характер контроля.

Предварительный контроль предшествует совершению хозяйственных и финансовых операций. Контрольные органы осуществляют данный вид контроля на стадии рассмотрения производственных, финансовых (кредитных, кассовых) планов, смет и других плановых (нормативных) расчетов предприятий и хозяйственных организаций. Основная цель предварительного бухгалтерского контроля - своевременно пресекать незаконное и нерациональное использование средств.

Текущий контроль является неотъемлемым элементом оперативного управления производством, проводится в процессе совершения производственных, хозяйственных и финансовых операций. Опираясь на данные первичных документов, оперативного и бухгалтерского учета, инвентаризаций и визуального наблюдения, текущий контроль при необходимости позволяет регулировать быстро меняющиеся хозяйственные ситуации, предотвращать потери и убытки.

Последующий контроль охватывает хозяйственную и финансовую деятельность на всех уровнях управления за истекший период. Основное его содержание - проверка выполнения планов по количественным и качественным показателям, соблюдения хозяйственного и финансового законодательства, сохранности собственности, законности управленческих решений и т. д.

В специальной литературе последующий контроль трактуется как вид внешнего контроля - внутриведомственного и межведомственного. С такой позицией согласиться нельзя, так как последующий контроль является неотъемлемой частью не только внешнего, но и внутрихозяйственного бухгалтерского контроля. Последующий контроль, отличающийся углубленным изучением всех сторон хозяйственной и финансовой деятельности, позволяет выявить недостатки предварительного и текущего контроля.

Классификация финансово-хозяйственного контроля по источникам используемой информации включает документальный и фактический контроль 1 .

Источниками контрольных данных для документального контроля служат: первичные документы, включая технические носители информации; регистры бухгалтерского учета; данные оперативно-технического учета; бухгалтерская, статистическая и оперативно-техническая отчетность; плановая, нормативная и прочая документация .

Фактический контроль представляет собой изучение реального состояния проверяемых объектов по данным осмотра их в натуре (обмера, взвешивания, пересчета и т. д.). Использование приемов фактического контроля позволяет установить достоверность хозяйственных операций, отраженных в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности. Однако фактический контроль, особенно последующий, не может быть всеобъемлющим в силу непрерывного характера хозяйственных процессов и быстро меняющихся хозяйственных ситуаций. Поэтому документальный и фактический контроль не существуют изолированно, они дополняют друг друга. Согласимся с мнением И. А. Белобжецкого о значении фактического контроля.

Хотя существует иная позиция, высказанная Э. А. Вознесенским, о том, что «подразделение контроля на документальный и фактический представляется также спорным, поскольку нет ни одного контрольного действия, которое не сопровождалось бы одновременно «стыковкой» с соответствующими документальными данными фактических остатков товарно-материальных ценностей, денежных средств и т. д. Другое дело, что не всякая документальная ревизия сопровождается, предположим, снятием натуральных остатков» . В этой позиции вызывает возражение то, что использование любого приема фактического контроля требует сопоставления с данными бухгалтерского учета. Такие приемы, как, например, обследование состояния складов, не связаны с подобной «стыковкой».

Спорным представляется и сам термин «документальная ревизия». Документы могут быть достоверными и недостоверными. Их полноценность и неопровержимая доказательность при необходимости устанавливаются только с помощью специальных приемов фактического контроля. Поэтому ревизия, основанная лишь на документальном контроле, по существу сводилась бы к проверке документов и учетных регистров, а не к всестороннему изучению всей финансово-хозяйственной деятельности организации.

Формы контроля в литературе трактуются по-разному. Некоторые авторы под формами контроля понимают его виды в зависимости от времени осуществления контрольных действий: предварительный, текущий и последующий контроль 1 .

Н. Г. Белов указывает, что «понятие формы хозяйственного контроля включает методологические аспекты, означает технику проведения его. В зависимости от признака, лежащего в основе того или иного методологического подхода, выделяют различные формы хозяйственного контроля. К таким признакам относятся: время проведения контроля, источники контрольных данных и способы его осуществления» . В данном случае признаки классификации видов контроля неоправданно рассматриваются как критерии для дифференциации его форм, а последние отождествляются с техникой контрольных действий, что противоречит философской трактовке категории «форма» как способа существования (организации) и выражения содержания предмета или явления.

По мнению Ф. Ф. Бутынца, «форма контроля - это внешнее выражение конкретных действий, совершаемых субъектами контроля» . Такое определение соответствует философской трактовке категории «форма». Однако, конкретизируя данное понятие, Ф. Ф. Бутынец различает три формы контроля - количественный, качественный и стоимостной, которым присущи свои определенные способы и приемы . Этот вывод противоречит сложившейся практике, так как финансово-хозяйственный контроль охватывает все показатели экономической деятельности - количественные и качественные, натуральные и стоимостные - как единое целое.

При трактовке форм финансово-хозяйственного контроля следует исходить из соотношения содержания и формы как философских категорий, отражающих взаимосвязь двух сторон любой реальности. Содержание представляет определяющую сторону предмета, а форма - его способ выражения и внутреннюю организацию, которые модифицируются с изменением содержания. Одновременно форма активно воздействует на содержание, ускоряя или тормозя его развитие в зависимости от своего соответствия изменившемуся содержанию.

С учетом сказанного можно сформулировать понятие «формы финансово-хозяйственного контроля» как способ конкретного выражения и организации контрольных действий, направленных на выполнение функций финансово-хозяйственного контроля.

Поскольку форма, в свою очередь, всегда оказывает воздействие на содержание, важно выбрать наиболее эффективные формы контроля, четко разграничить сферы их применения с учетом конкретных хозяйственных ситуаций и задач, решаемых отдельными звеньями управления экономикой.

И. А. Белобжецкий в качестве форм финансового контроля выделяет: ревизию, тематическую проверку (обследование), счетную проверку отчетности. В основу этой классификации положены объем и глубина охвата контролем различных сторон хозяйственной и финансовой деятельности предприятий, организаций.

Ревизия - это наиболее действенная форма последующего контроля. Ее основная цель - изучить, используя специальные приемы документального и фактического контроля, экономическую эффективность финансово-хозяйственной деятельности, законность, достоверность и целесообразность хозяйственных и финансовых операций. Ревизия является важным средством вскрытия и предупреждения различных злоупотреблений, нарушений государственной и финансовой дисциплины, а также выявления и мобилизации внутрихозяйственных резервов.

Ревизия отличается от других форм контроля: 1) особым порядком ее назначения, т. е. по решению только уполномоченных государственных органов в случаях, предусмотренных законом; 2) тем обстоятельством, что проводить ее вправе только соответствующие контрольно-ревизионные органы (Федеральная служба финансовобюджетного надзора, ее территориальные органы, в отраслевых министерствах - соответствующие подразделения) комиссионно; 3) определенной периодичностью (не реже одного или двух раз в год); 4) той особенностью, что результаты ревизии оформляются актом, имеющим юридическое значение как источник доказательств в судебно-следственной практике (возможно - как основание для возбуждения уголовного дела); 5) объемом ревизуемой деятельности.

Ревизия относится и к внутреннему, и к внешнему контролю.

Тематическая проверка (обследование) в отличие от ревизии проводится по определенному кругу вопросов или по одному вопросу (одной теме) путем ознакомления на месте с отдельными участниками (сторонами) хозяйственной и финансовой деятельности. При этом используют различные приемы фактического и документального контроля, не обязательно прибегая к проверке первичных документов и учетных записей с точки зрения их законности и достоверности.

Тематические проверки (обследования) так же, как и ревизии, являются формой не только внешнего (внутриведомственного и межведомственного), но и внутрихозяйственного контроля. Они проводятся нерегулярно и оформляются, как правило, справками или докладными записками.

Счетная проверка отчетности подразумевает контроль достоверности бухгалтерских отчетов и балансов. Это одна из форм последующего контроля, осуществляемого планомерно (как правило, один раз в год) финансовыми органами, контролирующими расчеты предприятий и производственных объединений по платежам из прибыли. Достоверность отчетных данных проверяется, кроме того, статистическими и банковскими органами, работниками учетного, финансового и контрольно-ревизионного аппарата вышестоящих органов при приемке отчетности, ревизиях, тематических проверках и анализе финансово-хозяйственной деятельности подведомственных предприятий.

Роль счетных проверок как одной из форм внутрихозяйственного контроля возрастает в условиях развития крупных хозяйственных комплексов - производственных объединений. При этом важно контролировать достоверность исходной учетной информации производственных единиц и других низовых подразделений, на основе которой впоследствии формируются сводные отчетные показатели по объединению в целом. Основными вопросами для счетных проверок являются: достоверность отчетных данных о выполнении планов производства и реализации продукции, прибыли, производительности труда, рентабельности; уровень затрат на производство и себестоимости продукции и др.

В настоящее время принято отмечать особую роль такой формы финансового контроля, в первую очередь государственного, как ревизия.

Правовую основу ревизии составляют ряд законодательных актов, включая Федеральный закон «О Счетной палате Российской Федерации», нормы Бюджетного кодекса РФ, а также приказ Министерства финансов РФ от 4 сентября 2007 г. № 75н «Об утверждении Административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по осуществлению контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации при использовании средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности».

Под ревизией понимается система контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера (бухгалтера) и иных лиц, на которых в соответствии с законодательством РФ и нормативными актами установлена ответственность за их осуществление.

Целью ревизии является определение правомерности, в том числе целевого характера, эффективности и экономности использования средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности.

Основной задачей ревизии является проверка финансово-хозяйственной деятельности организации по следующим основаниям:

соответствие осуществляемой деятельности организации учредительным документам;

обоснованность расчетов сметных назначений; исполнение смет расходов;

использование бюджетных средств по целевому назначению; обеспечение сохранности денежных средств и материальных ценностей;

обоснованность образования и расходования государственных внебюджетных фондов;

соблюдение финансовой дисциплины и правильность ведения бухгалтерского учета и составление отчетности;

обоснованность операций с денежными средствами и ценными бумагами, расчетных и кредитных операций;

полнота и своевременность расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами;

операции с основными средствами и нематериальными активами; операции, связанные с инвестициями;

расчеты по оплате труда и прочие расчеты с физическими лицами; обоснованность произведенных затрат, связанных с текущей деятельностью, и затрат капитального характера;

формирование финансовых результатов и их распределение.

Сроки проведения ревизии, состав ревизионной группы и ее руководитель определяются руководителем контрольно-ревизионного органа с учетом объема предстоящих работ, вытекающих из конкретных задач ревизии и особенностей ревизуемой организации, и, как правило, не могут превышать 45 календарных дней. Продление сроков ревизии осуществляется руководителем контрольно-ревизионного органа по мотивированному представлению руководителя ревизионной группы.

Ревизии подвергается многосторонняя финансово-хозяйственная деятельность на всех уровнях хозяйственного управления. Это вызывает необходимость четкой классификации видов ревизии.

По проверяемому периоду хозяйственной деятельности организации ревизии подразделяют на сплошные (фронтальные) и выборочные.

По способам и приемам проведения различают фактические и документальные ревизии.

В зависимости от проверяющего органа ревизии делятся на надве- домственные (вневедомственные), внутриведомственные и внутрихозяйственные.

По способу планирования (назначения) различают плановые и внеплановые ревизии. В качестве разновидности последних целесообразно выделить ревизии, проводимые по мотивированному постановлению правоохранительных органов, а также по обращениям органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления. Такие ревизии могут выступать не только как форма финансово-хозяйственного контроля, но и как источник юридических доказательств по уголовным делам.

Ревизии, проводимые по требованию следственных органов, обычно ограничиваются строго определенными вопросами (участками) финансово-хозяйственной деятельности. Их основная цель - проверить сохранность денежных средств и товарно-материальных ценностей, определить реальную величину материального ущерба, причиненного в результате недостач, растрат, хищений, приписок в государственной отчетности, других нарушений государственной дисциплины.

В судебной практике ревизоры, как правило, привлекаются судами в качестве свидетелей по уголовным делам, возбуждаемым на основании ревизионных материалов.

По степени охвата вопросов финансово-хозяйственной деятельности ревизии подразделяются на полные (комплексные) и частичные. Разновидностью последних следует считать тематические ревизии. Они проводятся органами межведомственного и внутриведомственного контроля обычно на нескольких предприятиях для углубленного изучения отдельных хозяйственных явлений, процессов, показателей.

Комплексные ревизии охватывают совокупность взаимосвязанных элементов производственной и финансово-хозяйственной деятельности. В них принимают участие специалисты разных профилей.

Частичные ревизии, проводимые одними бухгалтерами-ревизора- ми, ограничиваются, как правило, проверкой финансовой деятельности. Такие ревизии оправданны в бюджетных учреждениях и других организациях, не осуществляющих непосредственно хозяйственные операции. Практика показывает, что частичные ревизии малоэффективны, они не вскрывают реального положения дел. При таких ревизиях достоверность документов редко изучается с помощью встречных проверок у предприятий-контрагентов, инвентаризацией, контрольных обмеров и других приемов фактического контроля.

Заслуживает внимания практика проведения контрольно-ревизионным аппаратом финансовых органов сквозных ревизий финансово-хозяйственной деятельности министерств субъектов РФ.

Комплексные ревизии были введены в 1965 г. в целях устранения дублирования и параллелизма в работе контрольно-ревизионных органов. Это не простая сумма проверок отдельных сторон производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия (объединения). Охват ревизией основных участков и показателей этой деятельности - это только один из аспектов комплексности. Она заключается прежде всего в системном изучении экономики предприятия: взаимосвязей между финансово-экономическими показателями, техникой, технологией и организацией производства; сохранности и эффективности использования производственных ресурсов (денежных, материально-вещественных, трудовых); соблюдения плановой, отчетной и финансовой дисциплины. Системность комплексной ревизии проявляется, кроме того, в максимально возможном сочетании различных методических способов (приемов) финансово-хозяйственного контроля. Основными чертами комплексной ревизии являются: системное изучение экономики предприятия, организации во взаимосвязи с технической стороной производства, сохранности денежных и материальных средств; участие в проведении ревизии специалистов, способных квалифицированно разбираться в технологии, организации и экономике производства; применение широкого арсенала средств и приемов документального и фактического контроля в целях выявления законности, достоверности и целесообразности хозяйственных и финансовых операций.

Доминирующими в комплексной ревизии являются вопросы сохранности денежных средств и товарно-материальных ценностей, выявления и устранения любых проявлений бесхозяйственности и расточительства. Одновременно неотъемлемыми элементами комплексной ревизии являются всестороннее изучение и оценка выполнения плана как по количественным показателям, так и по показателям эффективности производства: производительности труда, внедрения новой техники, качества продукции, ее себестоимости, финансовых результатов. Таким образом, ревизия становится важным средством поиска резервов и путей повышения эффективности производства.

Дж. Риггс подчеркивает, что «производственный контроль служит двум целям: направлять деятельность предприятий на выполнение предварительно установленных заданий; управлять процессом непрерывного совершенствования производства с тем, чтобы своевременно вскрывать и устранять возникающие отклонения» .

Эти аспекты контроля актуальны и для комплексных ревизий. Нельзя упускать из виду и другую задачу комплексной ревизии: дать объективную оценку плановым (нормативным) данным, выявить факты нереального планирования, особенно необоснованного изменения планов в течение года. Комплексная ревизия включает проверку степени напряженности и оптимальности планов, обоснованности норм материальных и трудовых затрат, состояния нормативного хозяйства.

Комплексные ревизии должны быть направлены на более полную мобилизацию резервов производства, ускорение технического прогресса, усиление режима экономии в расходовании средств, укрепление государственной дисциплины, разработку необходимых предложений о пересмотре действующих норм, расценок, тарифных ставок, цен, а также об изменении отдельных нормативных актов министерств и ведомств. Обобщение материалов комплексных ревизий может оказать существенную помощь в выявлении имеющихся пробелов в хозяйственном и финансовом законодательстве в части противодействия фактам обмана государства, приписок, преступлений против собственности и др.

Особенности метода финансово-хозяйственного контроля раскрываются в его методических приемах. Системность в ревизии достигается комбинированным использованием различных способов и приемов логического и математического, документального и фактического контроля.

К числу основных приемов документального контроля относятся формальная и арифметическая проверка документов, нормативная (юридическая) оценка документально оформленных хозяйственных операций, логическая проверка, встречная проверка, способ обратного счета, оценка законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета, балансовый метод, сравнение, различные методические (технические) приемы экономического анализа.

Формальная и арифметическая проверка документов включает выяснение: правильности заполнения всех реквизитов; подлинности подписей должностных и материально-ответственных лиц; наличия неоговоренных исправлений, подчисток, дописок текста и цифр; правильности арифметических подсчетов и таксировок (обоснованности итогов в кассовых отчетах, платежных ведомостях и т. п.). Особенно тщательно должны быть проверены первичные документы, по каким-либо причинам вызывающие сомнение.

Цель нормативной (юридической) оценки документально оформленных хозяйственных операций - установить, соответствуют ли операции, отраженные в документах, существующему законодательству. Хозяйственная операция считается законной, если ее содержание не противоречит действующим нормативным актам. По выявленным ревизией незаконным операциям необходимо определить виновных лиц и величину причиненного ущерба.

Логическая проверка представляет собой способ изучения объективной возможности документально оформленных хозяйственных операций посредством различных сопоставлений взаимосвязанных показателей. Например, отраженный в первичных документах и отчетности объем выпуска продукции целесообразно сравнить с производственной мощностью цеха (участка) и с документами по начислению заработной платы за выработку этой продукции. Количество перевезенных товарно-материальных ценностей, указанное в накладных, сопоставляется с грузоподъемностью транспортных средств и емкостью тары, в которой перевозились эти ценности. Показатели учета и отчетности об отгрузке (отпуске) продукции сравниваются с данными, указанными в пропусках на ее вывоз с территории предприятия. Приведенные в документах по начислению заработной платы данные о затратах времени на выполнение отдельных видов работ за определенный период сопоставляются с предельно возможным фондом рабочего времени.

Под встречной проверкой понимается «стыковка» показателей первичных документов или записей в учетных регистрах ревизуемого предприятия с одноименными или взаимосвязанными данными предприятий, учреждений и организаций, с которыми ревизуемое предприятие имеет хозяйственные связи. Например, сличаются различные экземпляры одних и тех же первичных документов у поставщиков и получателей товарно-материальных ценностей. Не меньший интерес для ревизии представляет сопоставление показателей карточек складского учета или других учетных регистров по взаимосвязанным операциям у ревизуемого предприятия и его контрагентов.

Разновидностью встречной проверки является сравнение записей в имеющихся на ревизуемом предприятии выписках банка по расчетному и ссудным счетам с подлинными записями на этих счетах в банках. При необходимости копии платежных документов, послужившие основанием для учетных записей, сличаются с первыми экземплярами этих документов, хранящимися в банке.

Способ обратного счета применяется при ревизии для определения величины необоснованных списаний сырья и материалов на производство определенных видов продукции, которые большей частью или полностью имеются в наличии на складах предприятия-изготовителя или у его покупателей ко времени проведения ревизии. Использованию этого ревизионного приема обычно предшествует мотивированная экспертная оценка специалистов о действительных затратах сырья и материалов на изготовление данной продукции. Способом обратного счета ревизующие определяют количество и стоимость материалов, излишне отнесенных к издержкам производства. Для этого число фактически выпущенных изделий данного вида за период, предшествующий ревизии, умножают на разность между фактическим списанием материалов на единицу продукции и реальными нормами материальных затрат согласно заключению экспертов. Анализ ревизионных данных свидетельствует, что выводы, сделанные на основе использования приема обратного счета, обладают неопровержимой доказательностью, когда он применяется в сочетании с другими способами документального и фактического контроля.

Оценка законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета заключается в сопоставлении записей в учетных регистрах с оправдательными документами, а также данных учетных регистров с показателями отчетности. Исследование ревизионной практики показало, что совершение преступлений иногда скрывается посредством необоснованных записей на счетах бухгалтерского учета. К наиболее часто встречающимся нарушениям можно отнести: неверную корреспонденцию счетов; несоответствие записей в учетных регистрах первичным документам в части объема совершенных операций; отсутствие бухгалтерских проводок по отдельным первичным документам; составление учетных записей, особенно сторнировочных и исправительных, не подтвержденных оправдательными документами; наличие записей в учетных регистрах по подложным документам; необоснованное свертывание сальдо активно-пассивных счетов; несоответствие отчетных показателей записям к главной книге и других учетных регистрах. Необходимо иметь в виду, что все эти нарушения являются лишь признаками вероятностных злоупотреблений. Они могут быть отражены в акте ревизии только после тщательной проверки с участием лиц, ответственных за составление ошибочных учетных записей. Нередко оказывается, что эти записи в последующем были исправлены или сторнированы.

Существующая взаимосвязь между нереализованными остатками товарной продукции, ее выпуском и реализацией позволяет путем составления баланса товарной продукции вскрыть случаи недостоверного отражения в отчетности объемов выпущенной и реализованной продукции и ее себестоимости. Балансовый метод используется и при ревизии сохранности товарно-материальных ценностей.

Сравнение - это прежде всего прием финансово-хозяйственного контроля, имеющий универсальное значение для всех видов контроля: предварительного, текущего, последующего. В американской экономической литературе сравнение фактических результатов с заранее установленными заданиями относят к сфере контроля, а сравнение вариантов возможных управленческих решений или сравнение фактического исполнения с возможными вариантами - к области экономического анализа .

Сравнение фактических результатов финансово-хозяйственной деятельности с плановыми (сметными) показателями, а также с отчетными данными прошлых периодов позволяет дать оценку выполнения плана и динамики важнейших технико-экономических показателей за ряд лет.

При проведении комплексных ревизий деятельности организаций используются такие приемы анализа, как средние и относительные величины, группировки и другие статистико-математические приемы анализа. Помимо них возможно использование методических приемов экономического анализа. Такая возможность обусловлена тем, что даже тщательно замаскированные экономические преступления сказываются на результатах финансово-хозяйственной деятельности, вызывая несогласованность некоторых взаимосвязанных экономических показателей и другие отклонения.

Признавая полезность и целесообразность применения в комплексной ревизии методических приемов экономического анализа, нельзя сводить ревизионную работу к сугубо аналитической, так как с помощью одних лишь приемов экономического анализа невозможно всесторонне изучить законность, достоверность и целесообразность хозяйственных и финансовых операций, сохранность денежных и материальных средств.

Ревизия не может ограничиться проверкой документов, методические приемы фактического контроля служат установлению реального состояния ревизуемых объектов, объема и качества выполненных работ, действительного совершения хозяйственных операций, отраженных в документах. Приемы фактического контроля можно подразделить на группы: инвентаризацию, экспертную оценку и визуальное наблюдение.

Инвентаризация - это способ проверки фактических остатков товарно-материальных ценностей, денежных средств и состояния расчетов, их соответствия данным бухгалтерского учета на определенную дату.

В зависимости от степени охвата хозяйственных средств различают полные и частичные инвентаризации. Первые охватывают все виды хозяйственных средств (основные средства, товарно-материальные ценности, денежные средства и расчеты); вторые - только некоторые виды этих средств или объекты, находящиеся в отдельных подразделениях организации.

Классификация инвентаризаций по способу проверки средств предполагает подразделение их на сплошные и несплошные. При сплошной инвентаризации проверяют все виды материалов (продукции) в натуре у определенного материально-ответственного лица; при несплошной - только отдельные наименования этих ценностей. Главное информационное назначение инвентаризации - выявлять расхождения между учетными данными и фактическими остатками средств, вносить требуемые коррективы в учетные показатели.

Одновременно инвентаризация выступает как важное средство регулярного внутрихозяйственного бухгалтерского контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей и денежных средств. Действующее законодательство предусматривает обязательное проведение полной инвентаризации всех ценностей и расчетов перед составлением годового отчета и, кроме того, периодически в течение года - инвентаризации отдельных видов средств и расчетов.

В ревизионной практике инвентаризация используется как один из приемов фактического контроля сохранности определенных видов средств путем их осмотра в натуре, обмера, взвешивания или пересчета. Характерными особенностями инвентаризаций, проводимых в ходе ревизии, является их спорадический, внезапный и несплошной характер. Выбор объектов для инвентаризации обусловлен конкретными задачами ревизии. Однако если несплошная инвентаризация выявила у отдельных материально-ответственных лиц значительные расхождения с учетными данными, то в ходе ревизии назначается сплошная инвентаризация.

Экспертная оценка представляет собой способ фактического контроля, основанный на проведении квалифицированными специалистами экспертизы действительных объемов и качества выполненных работ, обоснованности нормативов материальных затрат и выхода готовой продукции, реальности норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, соблюдения технологических режимов, соответствия продукции государственным стандартам и техническим условиям. Экспертная оценка иногда применяется в ходе ревизии и для изучения других вопросов, требующих специальных знаний: качества проектно-сметной и другой технической документации, подлинности подписей в первичных документах (графологическая экспертиза и др.).

Одним из наиболее эффективных приемов фактического контроля является контрольный обмер выполненных строительно-монтажных и ремонтных работ. Он включает два основных этапа: проверку соответствия характера, объема и стоимости принятых по актам работ утвержденным сметам и рабочим чертежам; установление фактического объема (в натуре) и качества выполненных работ в сопоставлении с данными оплаченных банком актов их приемки, журналов их учета, документов на списание строительных материалов, оплату труда рабочих и др.

Визуальное наблюдение зачастую в литературе не называется в числе способов фактического контроля. Этот прием включает обследование и проверку на месте хранения товарно-материальных ценностей, состояния пропускной системы, контроля за ввозом и вывозом материалов и готовой продукции и др.

Результаты ревизии оформляются актом, который подписывается руководителем ревизионной группы, а при необходимости - и членами ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) ревизуемой организации. Один экземпляр оформленного акта ревизии, подписанного руководителем ревизионной группы, вручается руководителю ревизуемой организации или лицу, им уполномоченному, под роспись. Для ознакомления с актом ревизии может быть установлен срок до пяти рабочих дней.

При наличии возражений или замечаний по акту подписывающие его должностные лица ревизуемой организации делают об этом оговорку перед своей подписью и одновременно представляют руководителю ревизионной группы письменные возражения или замечания, которые приобщаются к материалам ревизии и являются их неотъемлемой частью.

Акт ревизии состоит из вводной, описательной и заключительной частей. Вводная часть включает информацию о наименовании темы ревизии, кем и на каком основании она проведена, проверяемый период и сроки ее проведения, полное наименование ревизуемой организации, ее ведомственная принадлежность, сведения об учредителях, виды имеющихся лицензий, виды и перечень счетов в кредитных организациях и иные сведения. Описательная часть акта ревизии состоит из разделов в соответствии с вопросами, указанными в программе ревизии. Заключительная часть акта ревизии содержит обобщенную информацию о результатах ревизии, в том числе выявленных нарушениях, с указанием сумм выявленного нецелевого использования бюджетных средств.

В акте ревизии не допускается включение различного рода выводов, предложений и фактов, не подтвержденных документами и результатами проверок, сведений из материалов правоохранительных органов и ссылок на показания, данные следственным органам.

Руководитель контрольно-ревизионного органа по представленным материалам ревизии определяет порядок реализации материалов ревизии. Он направляет руководителю проверенной организации представление для принятия мер по пресечению выявленных нарушений, возмещению причиненного государству ущерба и привлечению к ответственности виновных лиц. Кроме того, материалы ревизии по вопросам целевого использования средств федерального бюджета передаются в установленном порядке в органы федерального казначейства для организации работы по реализации этих материалов.

Анализ существующих видов финансового контроля, его форм и методов способствует наиболее полному раскрытию его сущности, содержания и позволяет прийти к выводу о том, что в настоящее время назрела необходимость законодательного определения и закрепления видов, форм, методов финансового контроля. Так, например, понятие налоговой проверки, ее видов дается в Налоговом кодексе РФ, в то время как основная форма финансового контроля - ревизия - определена подзаконным актом См. приказ Минфина России от 4 сентября 2007 г. № 75-н «Об утверждении Административного Регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по осуществлению контроля и надзора засоблюдением законодательства Российской Федерации при использовании средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности».

Контроль за состоянием экономики, развитием социально-экономи­ческих процессов в обществе является важной сферой управленческой деятельности. Одним из звеньев системы контроля выступает финансовый контроль. Его значение заключается в содействии успешной реализации финансовой политики государства, обеспечении процессов формирования и эффективного использования финансовых ресурсов во всех сферах и звеньях народного хозяйства. Роль финансового контроля при переходе к рынку многократно возрастает.

Финансовый контроль является формой реализации контрольной функции финансов. Она определяет назначение и содержание финансового контроля. Вместе с тем содержание контроля, его направленность изменяются в зависимости от уровня развития производительных сил и производственных отношений общества. Так, расширение хозяйственных прав предприятия, их самостоятельности в осуществлении финансовой деятельности, появление различных организационно-правовых форм предпринимательства значительно обогащает содержание финансового контроля.

Финансовый контроль – это совокупность действий и операций по проверке финансовых и связанных с ними вопросов деятельности субъектов хозяйствования и управления с применением специфических форм и методов его организации.

Перед финансовым контролем стоят следующие задачи:

– содействие сбалансированности между потребностью в финансовых ресурсах и размерами денежных доходов и фондов народного хозяйства;

– обеспечение своевременности и полноты выполнения финансовых обязательств перед государственным бюджетом;

– выявление внутрипроизводственных резервов роста финансовых ресурсов, в том числе по снижению себестоимости и повышению рентабельности;

– содействие рациональному расходованию материальных ценностей и денежных ресурсов на предприятиях, в организациях и бюджетных учреждениях, а также правильному ведению бухгалтерского учета и отчетности;

– обеспечение соблюдения действующего законодательства и нормативных актов и другие.

ВИДЫ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

В зависимости от субъектов, осуществляющих финансовый контроль, различают: контроль представительных органов власти и местного самоуправления, контроль исполнительных органов власти, контроль финансово-кредитных органов, ведомственный, внутрихозяйственный, аудиторский.

По видам финансовый контроль подразделяется на государственный, внутрихозяйственный, общественный и независимый (аудиторский) финансовый контроль.

Государственный финансовый контроль реализуется через общегосударственный и ведомственный. Общегосударственный финансовый контроль осуществляют органы государственной власти и управления. Он направлен на объекты, подлежащие контролю независимо от их ведомственной подчиненности. Ведомственный финансовый контроль производят контрольно-ревизионные отделы министерств, концернов, управления исполкомов местных органов власти и др. Его объектом являются производственная и финансовая деятельность подведомственных предприятий, учреждений.

Внутрихозяйственный финансовый контроль осуществляется экономическими службами предприятий, организаций и учреждений (бухгалтерии, финансовые отделы и т.д.). Объектом здесь выступает производственная и финансовая деятельность самого предприятия, а также его структурные подразделений (цехов, участков, отделов, филиалов).

Общественный финансовый контроль выполняют группы, отдельные физические лица (специалисты) на основе добровольности и безвозмездности. Объект контроля зависит от конкретной задачи, поставленной перед проверяющими.

Независимый финансовый контроль осуществляют специализированные аудиторские фирмы и службы.

ФОРМЫ ПРОВЕДЕНИЯ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

По формам проведения финансовый контроль в зависимости от времени его осуществления подразделяется на:

– предварительный;

– текущий;

– последующий.

Предварительный финансовый контроль осуществляется на стадии составления, рассмотрения и утверждения финансовых планов предприятий, смет доходов и расходов учреждений и организаций, проектов бюджетов, текстов договорных соглашений, учредительных документов и т.д.

Текущий финансовый контроль проводится в процессе исполнения финансовых планов, в ходе осуществления хозяйственно-финансовых операций, когда проверяется соблюдение норм и нормативов расходования товарно-материальных ценностей и денежных средств..

Последующий финансовый контроль осуществляется путем анализа и ревизии бухгалтерской финансовой отчетности по окончании отчетного периода..

МЕТОДЫ ПРОВЕДЕНИЯ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

По методам проведения финансового контроля, т.е. приемам и способам его осуществления, различают: проверки, обследования, надзор, анализ финансовой деятельности, ревизии, наблюдения (мониторинг).

Проверка проводится по отдельным вопросам финансово-хозяйс­твенной деятельности на основе отчетных, балансовых и расходных документов. Выявляются нарушения финансовой дисциплины и намечаются мероприятия по устранению их негативных последствий.

Обследование охватывает отдельные стороны деятельности предприятий, организаций, учреждений, но в отличие от проверок – по более широкому кругу показателей, и определяет финансовое положение хозорганов, перспективы их развития, необходимость реорганизации или переориентации производства.

Анализ как метод финансового контроля должен быть системным и пофакторным. Он проводится по периодической или годовой отчетности. Выявляется уровень выполнения плана, соблюдение норм расходования средств, финансовая дисциплина и т.д.

Ревизия выступает одним из важнейших методов финансового контроля и представляет собой проверку финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций за отчетный период. В зависимости от объекта различают ревизии полные, частичные, тематические и комплексные. При этом они могут быть плановые и внеплановые..

Надзор производится контролирующими органами за экономическими субъектами, получившими лицензию на тот или иной вид финансовой деятельности, и предполагает соблюдение ими установленных правил и нормативов.

Наблюдение – постоянный контроль со стороны кредитных организаций за использованием выданной ссуды и финансовым состоянием предприятия – клиента; неэффективное использование полученной ссуды и снижение платежеспособности может привести к ужесточению условий кредитования, требованию досрочного возврата ссуды.

Форма финансового контроля - это способ выражения и организации контрольных действий.

В зависимости от времени его проведения финансовый контроль осуществляется в следующих формах: предварительный, текущий и последующий.

Предварительный финансовый контроль осуществляется до совершения операций по созданию, распределению и использованию определенных фондов денежных средств. Он проводится при рассмотрении и утверждении бюджетов, других финансово-плановых актов, при приеме заявок и т.д. Предварительный финансовый контроль призван не допускать нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Текущий финансовый контроль осуществляется в процессе выполнения финансовых планов, в ходе самих хозяйственно-финансовых операций. Его задача - своевременный контроль за правильностью, законностью и целесообразностью произведенных расходов, полученных доходов, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом.

Последующий финансовый контроль проводится после совершения хозяйственной или финансовой операции по использованию финансовых ресурсов из соответствующих фондов денежных средств. Последующий контроль организуется в форме проверок и ревизий правильности, законности и целесообразности произведенных финансовых операций. Его задача - выявление недостатков и упущений в использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов; возмещение нанесенного ущерба; привлечение к административной и материальной ответственности виновных лиц; принятие мер по предотвращению в дальнейшем случаев нарушения финансовой дисциплины.

В зависимости от органов, осуществляющих финансовый контроль, он делится на виды: государственный (общегосударственный и ведомственный); и негосударственный (внутрихозяйственный, общественный и независимый).

Государственный контроль осуществляется федеральными органами законодательной власти, федеральными органами исполнительной власти, в том числе специально созданными органами исполнительной власти, а также органами представительной власти и исполнительной власти субъектов РФ.

Большое значение для развития государственного финансового контроля имеет Указ Президента Российской Федерации от 25 июля 1996 г. № 1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации».

Данным Указом установлено, что в Российской Федерации государственный финансовый контроль включает в себя контроль за исполнением федерального бюджета и бюджета федеральных внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего и внешнего долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

Негосударственный финансовый контроль осуществляется без непосредственного участия государства, но в соответствии с государственными законами и нормативными актами. К негосударственным видам финансового контроля относятся внутрихозяйственный, общественный и независимый (аудиторский) контроль.

Основной задачей негосударственного контроля является повышение эффективности использования финансовых ресурсов экономических субъектов, обеспечение достоверности финансовой отчетности.

Внутрихозяйственный контроль проводится самим предприятием, экономическими службами - бухгалтерией, финансовым отделом, службой финансового менеджмента.

Общественный финансовый контроль осуществляется отдельными физическими лицами на добровольных началах.

Аудиторский контроль проводится в двух формах: обязательной и инициативной. Инициативная проверка осуществляется по решению самого хозяйствующего субъекта. Обязательная аудиторская проверка проводится в установленном порядке, предусмотренном соответствующим постановлением правительства. Инициатором проверки могут быть государственные органы: прокуратура, казначейство, налоговая служба и др. Аудиторскую проверку могут производить как физические лица, прошедшие государственную аттестацию, так и аудиторские фирмы (включая иностранные), которые могут иметь организационно-правовую форму, предусмотренную российским законодательством. После получения лицензии на право осуществления аудиторской деятельности они включаются в Государственный реестр аудиторов и аудиторских фирм.

Финансовый контроль может осуществляться различными методами. Метод финансового контроля представляет собой способ конкретного выражения и организации контрольных действий, направленных на выполнение функций финансового контроля. Можно выделить следующие основные методы финансового контроля: ревизия, наблюдение, обследование, проверка, анализ.

Наблюдение направлено на ознакомление с состоянием финансовой деятельности проверяемого субъекта. Возможно проведение обследования отдельных сторон финансовой деятельности с использованием таких приемов, как анкетирование и опрос.

Проверка заключается в единичном контрольном действии или исследовании состояния дел на определенном участке деятельности проверяемой организации. Под проверкой может пониматься и мероприятие, заключающееся в сборе и оценке информации, касающейся предметов контроля.

Анализ также направлен на выявление нарушений финансовой дисциплины с помощью различных аналитических приемов. Он предполагает изучение хозяйственных процессов, объектов контроля во взаимосвязи, взаимозависимости и взаимообусловленности, социально-экономической эффективности и конечных финансовых результатов деятельности этих субъектов, складывающихся под воздействием объективных и субъективных факторов, получающих отражение через систему экономической информации.

И, наконец, самым распространенным методом финансового контроля является ревизия, которая проводится с целью установления законности финансовой дисциплины на конкретном объекте. Законодательство закрепляет обязательный и регулярный характер ревизии. Она проводится на месте и основывается на проверке первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, фактического наличия денежных средств.

Специфика ревизии по сравнению с иными методами финансового контроля проявляется в содержании; порядке ее назначения уполномоченными государственными органами (например, на основании мотивированного постановления правоохранительного органа, вынесенного в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством, по требованию прокурора); в том, что ее могут проводить только наделенные данными полномочиями органы и субъекты (например, ревизоры); ревизия проводится только комиссионно; по окончании составляется акт ревизии, имеющий юридическое значение.

Как правило, ревизии проводятся на основе заранее составленной программы работы ревизоров, которые наделены широкими правами: проверять на ревизуемых предприятиях первичные документы, бухгалтерскую отчетность, планы, сметы, фактическое наличие денег, ценных бумаг, товарно-материальных ценностей и основных фондов; проводить частичные или сплошные инвентаризации, опечатывать склады, кассы, кладовые; привлекать специалистов и экспертов для проведения ревизии; получать от должностных и материально ответственных лиц письменные разъяснения по возникающим в ходе ревизии вопросам и др. Ревизии подразделяются на несколько видов.

По времени осуществления ревизии делятся на плановые и внеплановые.

По обследуемому периоду деятельности ревизии делятся на фронтальные и выборочные. При фронтальной (полной) ревизии проверяется финансовая деятельность субъекта за определенный период. Выборочная (частичная) ревизия представляет собой проверку финансовой деятельности только за какой-то короткий период времени.

По объему ревизуемой деятельности ревизии подразделяются на комплексные, при которых проверяется финансовая деятельность данного субъекта в различных областях (в них принимают участие одновременно ревизоры нескольких органов) и тематические, сводящиеся к обследованию какой-либо одной сферы финансовой деятельности.

По окончании ревизии членами комиссии составляется акт ревизии - документ, имеющий важное юридические значение. Он подписывается лицами, производившими ревизию, а также руководителем и главным бухгалтером проверяемого юридического лица. В акте ревизии указываются цели ревизии, основные результаты проверки, выявленные факты нарушений финансовой дисциплины, указываются причины, повлекшие данные нарушения, а также виновные в данных нарушениях лица и предлагаются меры по ликвидации названных нарушений и меры ответственности виновных лиц.