Реклама буває різною - і розміщення оголошень у друкованих виданнях, і теле- і радіореклама, зовнішня, світлова реклама, СМС-рассылки, дегустація продукції тощо. п. У одних випадках рекламні витрати нормуються з метою оподаткування, за іншими випадках - немає. А іноді акції, які організація вважає рекламними, не є такими. Спробуємо розібратися в особливостях обліку та оподаткування рекламних витрат, які здійснюють компанії.

Почнемо з того, що рекламою вважається інформація, поширена будь-яким способом, у будь-якій формі та з використанням будь-яких коштів, адресована невизначеному колу осіб та спрямована на привернення уваги до об'єкта рекламування, формування чи підтримання інтересу до нього та його просування на ринку. Таке визначення дано у Федеральному законі від 13.03.2006 № 38-ФЗ «Про рекламу» (далі – Закон про рекламу).

В даному випадку під невизначеним колом осіб розуміються ті особи, які не можуть бути заздалегідь визначені як одержувач рекламної інформації та конкретної сторони правовідносин, що виникають у зв'язку з реалізацією об'єкта рекламування. Така ознака рекламної інформації, як її призначеність для невизначеного кола осіб, означає відсутність у рекламі вказівки на якусь особу чи особи, для яких реклама створена та на сприйняття яких спрямована (лист ФАС Росії від 05.04.2007 № АЦ/4624 «Про поняття „невизначений коло осіб“», розіслано листом ФНП Росії від 25.04.2007 № ШТ-6-03/ [email protected]інспекціям на місцях).

Витрати нормовані та ненормовані

Реклама через ЗМІ, інформаційно-телекомунікаційні мережі (у тому числі Інтернет), а також під час кіно- та відеообслуговування (лист Мінфіну Росії від 19.11.2012 № 03-03-06/1/591), підтверджена актами наданих послуг, ефірними довідками, отримані у ЗМІ (лист Мінфіну Росії від 22.06.2012 № 03-03-06/2/71);

Участь у виставках, ярмарках, експозиціях;

Оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат зразків та демонстраційних залів;

Уцінка товарів, що повністю або частково втратили свої початкові якості при експонуванні;

Розміщення в рекламному модулі інформації із зазначенням на комерційне позначення організації, назву товарного знака та товари, що реалізуються, роботи або послуги (лист Мінфіну Росії від 24.07.2013 № 03-03-06/1/29309);

Послуги з просування та розкручування інтернет-сайту (листи Мінфіну Росії від 27.09.2012 № 16–15/091449, від 08.08.2012 № 03-03-06/1/390);

До нормованих рекламних витрат відносяться інші види реклами, не названі у п. 4 ст. 264 НК РФ, а також витрати на придбання (виготовлення) призів, що вручаються переможцям розіграшів, під час проведення рекламних кампаній, Плюс, наприклад, витрати:

Сувенірну продукцію із символікою компанії (лист Мінфіну Росії від 04.06.2013 № 03-03-06/2/20320);

Проведення наукових конференцій, тематичних семінарів, симпозіумів з метою залучення нових клієнтів (лист Мінфіну Росії від 09.08.2013 № 03-03-06/1/32239);

Проведення стимулюючої лотереї (лист Мінфіну Росії від 30.11.2012 № 03-03-06/1/619);

Придбання (виготовлення) призів (лист Мінфіну Росії від 30.11.2012 № 03-03-06/1/619).

Нормовані рекламні витрати можуть бути включені до складу витрат у розмірі, що не перевищує 1% виручки від реалізації (без урахування ПДВ та акцизів, п. 1 ст. 248 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 07.06.2005 № 03-03-01-04 /1/310, УМНС Росії у м. Москві від 17.05.2004 № 26-12/33228). Податкова база обчислюється наростаючим підсумком з початку року (п. 7 ст. 274 НК РФ), тому наднормативні рекламні витрати, які не враховані в одному звітному періоді, можуть бути визнані в наступних періодах цього ж року (лист Мінфіну Росії від 06.11.2009 № 03 -07-11/285). Позареалізаційні доходи при розрахунку нормативу не враховуються.

Відрахування з ПДВ не нормується

З 1 січня 2015 р. ПДВ за всіма нормованими (у тому числі рекламними) витратами, за винятком витрат, зазначених в абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ (відрядження та представницьких витрат), можна приймати до відрахування в повному обсязі на підставі відповідного рахунку-фактури та за умови, що рекламні послуги прийняті до обліку.

Сказане випливає із чинних положень підп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ (див. також на цю тему постанову Президії ВАС РФ від 06.07.2010 № 2604/10 у справі № А75-5296/2009 та лист Мінфіну Росії від 02.06.2014 № 03-07-15/2640).

Підтвердження витрат на рекламу

Підтвердженням витрат на рекламу можуть виступити будь-які документи, такі як наказ керівника із зазначенням дати, місця та часу їх проведення рекламної акції (ухвала Дев'ятого арбітражного апеляційного суду від 05.08.2013 № 09АП-21205/2013), тексти рекламних статей, (Постанова ФАС Північно-Західного округувід 20.02.2009 № А13-5043/2007), відеозаписи, акти виконаних робіт, кошторису тощо.

Порядок визнання рекламних витрат

Податковий облік

Облік різних видіврекламні витрати можуть відрізнятися. Якщо це витрати на створення майна, що амортизується, придбане для рекламних цілей, вони визнаються у витратах щомісяця шляхом нарахування амортизації (п. 1 ст. 256, п. 3 ст. 257 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 14.12.2011 № 03-03- 06/1/821, від 15.06.2012 (03-03-10/71, від 26.03.2012 № 03-03-06/1/157).

Наприклад, рекламний відеоролик відноситься до нематеріальних активів, а витрати на рекламу відносяться в міру нарахування амортизації (п. 1 ст. 256 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 26.07.2013 № 03-03-06/1/29764). Однак якщо вартість відео не перевищує 40 000 руб. і компанія використовує його менше року, то такі витрати можна визнати рекламними та врахувати при розрахунку податку на прибуток одноразово (підп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 31.10.2011 № 03-03-06/1/ 703). Строк корисного використання об'єкта нематеріальних активів (НМА) визначається виходячи з терміну дії патенту, свідоцтва та (або) з інших обмежень термінів використання об'єктів інтелектуальної власності відповідно до законодавства РФ або застосовного законодавства іноземної держави, а також виходячи з корисного терміну використання НМА, обумовленого відповідними договорами. По об'єктах НМА, щодо яких неможливо визначити термін корисного використання, норми амортизації встановлюються в розрахунку на строк корисного використання, що дорівнює десяти рокам (але не більше терміну діяльності платника податків). За аудіовізуальними творами платник податків має право самостійно визначити термін корисного використання, який не може бути меншим за два роки (лист Мінфіну Росії від 23.03.2015 № 03-03-06/1/15750).

Якщо рекламу розміщує компанія, зареєстрована як засіб масової інформації, або відеоролик розміщується в інтернеті, то такі витрати можна списати в повному обсязі (абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ). Якщо ж компанія не зареєстрована як ЗМІ, то витрати, які можна списати, необхідно нормувати (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 15.06.2011 № 03-03-06/2/94, від 17.05.2013 № 03-03-06/1/17267).

Бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку витрати на рекламу визнаються витратами за звичайними видами діяльності (комерційними витратами) та приймаються до обліку у розмірі договірної вартості наданих рекламних послуг (без урахування ПДВ, пред'явленого організації та підлягає податковому відрахуванню) (п. 5, 6, 6.1, 7 Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» ПБО 10/99 1).

Зазначені витрати визнаються на дату підписання акта про надання рекламних послуг, що відображається записом по дебету рахунку 44 «Витрати на продаж» або рахунку 26 «Загальногосподарські витрати» (п. 5, 7, 16, 18 ПБО 10/99, Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського облікуфінансово- господарської діяльностіорганізацій 2) у тому звітному періоді, до якого вони належать (п. 9, 20 ПБО 10/99).

Бухгалтерські записи щодо відображення витрат на рекламу будуть наступними:

Дебет 09 Кредит 68

Відображено відстрочений податковий актив у зв'язку з різницею у сумах витрат, що приймаються за бухгалтерським (повна) та податковим (нормована) обліку (Положення з бухгалтерського обліку «Облік розрахунків з податку на прибуток організацій» ПБО 18/02) 3 ;

Дебет 68 Кредит 09

Зменшення ВОНА у міру визнання частини рекламних витрат у податковому обліку (п. 17 ПБО 18/02).

Нюанси кваліфікації та оподаткування деяких видів реклами

Зовнішня реклама

Як було зазначено, витрати на рекламу можуть бути списані як одноразово, так і за допомогою нарахування амортизації. Однією з поширених видів реклами, мають особливості обліку витрат, є зовнішня реклама, регульована ст. 19 Закону про рекламу.

Так от, у разі придбання чи виготовлення рекламної конструкції власними силами порядок її відображення в обліку залежатиме від терміну корисного використання такої конструкції та її вартості.

Якщо рекламна конструкція буде використовуватися понад 12 місяців, вона призначена для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації або для надання організацією за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування, не призначена для продажу та здатна приносити дохід, і навіть вартістю 40 000 крб. і більше, такі об'єкти в бухгалтерському обліку повинні враховуватися як об'єкти основних засобів (п. 4, 5 Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБО № 6/01 4). Початкова вартість погашається у міру нарахування амортизації відповідно до термінів його корисного використання (п. 1 ст. 258 НК РФ). Термін корисного використання, як правило, становить від 85 до 120 місяців (п'ята амортизаційна група відповідно до постанови Уряду РФ від 01.01.2002 № 1 «Про класифікацію основних засобів, що включаються до амортизаційних груп»).

Бухгалтерські записи з обліку таких витрат будуть такі:

Дебет 08 Кредит 10, 70, 69, 60, 68

Дебет 44, 26 Кредит 02

Передача зразків продукції конкретним клієнтам

Передача зразків продукції конкретним клієнтам, на думку Мінфіну Росії, до рекламних витрат (і навіть будь-яким іншим, що приймаються при визначенні податкової бази з податку на прибуток) не відноситься, оскільки реклама має бути адресована невизначеному колу осіб (ст. 3 Закону про рекламу , П. 16 ст.270 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 15.12.2010 № 03-03-06/1/777). Якщо ж зразки (тестери) продукції роздають потенційним (будь-яким) покупцям у магазині, витрати можна врахувати як рекламні, але нормовані (підп. 28 п. 1
ст. 264 НК РФ).

Порядок нарахування ПДВ при роздачі рекламної продукції залежить від того, чи є рекламна продукція товаром, тобто майном, яке «можна продати у власній якості, тому що воно саме по собі має споживчу цінність» (п. 3 ст. 38 НК РФ, п 12 постанови Пленуму ВАС РФ від 30.05.2014 № 33 «Про деякі питання, що виникають у арбітражних судівпри розгляді справ, пов'язаних зі стягненням податку на додану вартість» (далі - ухвала Пленуму ВАС РФ № 33)).

Якщо рекламна продукція є товаром (наприклад, щоденники, записники, блокноти, брелоки, ручки, олівці, календарі, іграшки, пакети, футболки, пробники тощо), то при роздачі такої рекламної продукції (підп. 25 п. 3 ст.149 ПК РФ, листи Мінфіну Росії від 23.10.2014 № 03-07-11/53626, від 16.07.2012 № 03-07-07/64, від 27.04.2010 № 03-07-07/17

Якщо вартість одиниці виробленої продукції з урахуванням ПДВ більше 100 крб. – на її вартість треба нарахувати ПДВ. «Вхідний» ПДВ за вартістю такої рекламної продукції приймається до вирахування;

Якщо вартість одиниці з урахуванням ПДВ становить 100 крб. або менше – на її вартість ПДВ нараховувати не треба. «Вхідний» ПДВ за такою рекламною продукцією враховується у її вартості, при цьому необхідно вести роздільний облік «вхідного» ПДВ.

Роздача рекламних листівок, буклетів, ліфлетів та флаєрів

Роздача рекламних листівок, буклетів, ліфлетів та флаєрів ПДВ, як правило, не оподатковується - вартість однієї штуки не більше 100 руб. (Підп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, п. 12 постанови Пленуму ВАС РФ № 33). Однак необхідно організувати роздільний облік ПДВ (якщо витрати на неоподатковувані ПДВ операції перевищують 5% від загальної суми витрат за період, п. 4 ст. 170 НК РФ). «Вхідний» ПДВ за витратами виготовлення таких листівок до відрахування не приймається, а враховується вартості (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, листи Мінфіну Росії від 19.12.2014 № 03-03-06/1/65952, від 23.10.2014 № 03-07-11/53626, п. 12 постанови Пленуму ВАС РФ № 33).

Витрати на листівки відносяться до ненормованих (листи Мінфіну Росії від 02.11.2010 № 03-03-06/1/681, від 20.10.2011 № 03-03-06/2/157, від 16.03.2011 № 03-03 /1/142, ухвала ФАС Московського округу від 14.03.2012 у справі № А40-63461/11-99-280). Витрати на доставку (роздачу) листівок, як і рекламних каталогів, необхідно нормувати, оформляти актами приймання-передачі послуг, звітами виконавців та зберегти екземпляр листівки.

Випуск рекламних каталогів, брошур

Випуск рекламних каталогів, брошур (продукції, що є товаром) і роздача їх, наприклад, по поштовим скринькам (невизначеному колу осіб) вважається рекламними витратами (лист Мінфіну Росії від 03.11.2010 № 03-03-06/1/688). Вартість самих каталогів можна враховувати без обмежень (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ), а витрати на доставку необхідно нормувати.

Витрати на виготовлення рекламних брошур і каталогів, що містять інформацію про реалізовані товари, виконувані роботи, послуги, товарних знакахта знаках обслуговування та (або) про саму організацію, відносяться до ненормованих рекламних витрат організації (лист Мінфіну Росії від 12.10.2012 № 03-03-06/1/544, абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Сувеніри з логотипом компанії

Витрати на виготовлення (придбання) сувенірів з логотипом платника податків для поширення серед клієнтів враховуються при оподаткуванні прибутку у розмірі 1% виручки від реалізації (лист Мінфіну Росії від 23.09.2004 № 03-03-01-04/2/15, постанова ФАС від 18.12.2007 № КА-А40/13151-07 у справі № А40-192/07-4-2).

Сказане стосується і ситуації, коли такі сувеніри поширюються під час проведення виставок (постанова ФАС Поволзького округу від 02.06.2006 у справі № А57-11649/05-35).

Якщо ж сувеніри призначені партнерам, вартість таких сувенірів можна взяти до уваги як представницькі витрати (п. 2 ст. 264 НК РФ).

СМС розсилка

СМС-рассылка є нормованим витратою реклами (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ), якщо поширювана інформація адресована невизначеному колу осіб (тобто містить звернення до конкретної людини) і спрямовано привернення уваги до об'єкту рекламування (год. 1 ст.3 Закону про рекламу, постанову ФАС Уральського округу від 10.03.2010 № Ф09-1350/10-С1, лист Мінфіну Росії від 28.10.2013 № 03-03-06/1/45479).

У той же час розсилка по базі даних із зазначенням у тексті повідомлення імені одержувача перестає відповідати вимогам реклами, але витрати можна врахувати як інші витрати, пов'язані з виробництвом або реалізацією (підп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 29.11.2013 № 03-03-06/2/51839).

Візитки для співробітників

Витрати виготовлення візиток для співробітників, залежно від цього, яка інформація ними є, може бути віднесено як до нормованим рекламним, і до інших витрат виходячи з подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (лист УФНС Росії у м. Москві від 26.10.2007 № 20-12/102557, постанова ФАС Московського округу від 19.02.2008 № КА-А41/283-08 у справі № А41-К2-22384).

До нормованих рекламних витрат названі витрати відноситимуться, якщо візитки містять інформацію про об'єкт рекламування організації (лист УФНС Росії по м. Москві від 26.10.2007 № 20-12/102557, постанова ФАС Східно-Сибірського округу від 16.10.2008 № А33 /07-Ф02-5023/08 у справі № А33-14100/07).

Витрати виготовлення лікарських товарів

Витрати на виготовлення зразків лікарських товарів, що роздаються в рекламних цілях у місцях проведення медичних виставок, семінарів, конференцій тощо серед учасників медичних круглих столів, семінарів, у лікувально-профілактичних закладах не є рекламою медичних товарів. Тому витрати на виготовлення пробників ліків не враховуються у витратах (лист УФНС Росії по м. Москві від 20.04.2007 № 20-12/036374, постанова ФАС Московського округу від 09.01.2008 № КА-А40/13490-07-2 у справі А40-74705/06-126-466 (Визначенням ВАС РФ від 25.04.2008 № 4946/08 відмовлено у передачі даної справи до Президії ВАС РФ)).

Основний аргумент: безоплатна передача зразків (пробників) товарів ( лікарських засобівбезрецептурної відпустки) потенційним споживачам (учасникам круглих столів та фармацевтичних гуртків у лікувально-профілактичних установах та аптеках) відповідно до Федерального закону від 12.04.2010 № 61-ФЗ «Про обіг лікарських засобів», а також Законом про рекламу не входить до поняття « реклама медичних препаратів».

Придбання призів для розіграшу

Витрати організації, пов'язані з придбанням призів для розіграшу серед своїх клієнтів у рамках рекламної кампанії, що неспроможні враховуватися у складі витрат під час обчислення прибуток, оскільки розіграш призів проводиться серед певного кола осіб - клієнтів організації (п. 4 ст. 264 НК РФ, листи ФНП Росії від 25.04.2007 № ШТ-6-03/ [email protected], Мінфіну Росії від 08.10.2008 № 03-03-06/1/567, постанова ФАС Далекосхідного округу від 07.02.2007 № Ф03-А73/06-2/5053). Призи, передані переможцям розіграшу, є безоплатно переданим майном, вартість якого при обчисленні податкової бази з податку на прибуток не враховується (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Витрати ж на придбання (виготовлення) призів, які вручаються переможцям їх розіграшів під час проведення масових рекламних кампаній серед невизначеного кола осіб, можуть бути враховані у податковому обліку у розмірі, що не перевищує 1% виручки від реалізації (постанова ФАС Північно-Західного округу від 29.03). 2006 у справі № А56-11128/2005).

Інші види рекламних витрат

Насправді компанії несуть безліч витрат, які потрібно кваліфікувати (як рекламні чи ні). Для зручності ми звели до таблиці найпоширеніші витрати, кваліфікація яких спричиняє труднощі у бухгалтерів.

Вид витрат	Підстава для обліку
	Постанова ФАС Московського округу від 17.03.2011 № КАА40/149611
Відноситься до зовнішньої реклами, так як розміщується на зовнішніх дахах, стінах та інших конструктивних елементахбудівель, а також поза ними (п. 1 ст. 19 Закону про рекламу). Однак Мінфін Росії вважає, що витрати на неї необхідно нормувати	Листи Мінфіну Росії від 17.03.2011 № КАА40/149611, від 20.04.2006 № 030304/1/361, ухвала ФАС ПівнічноЗахідного округу від 06.09.2011 у справі № А446339/20
Необхідно нормувати з оподаткування прибутку. Така реклама перестав бути зовнішньої рекламою, Витрати яку можна врахувати повністю, за змістом п. 1 ст. 19 Закону про рекламу	Пункт 4 ст. 264 НК РФ
Безпечніше нормувати. Підтвердженням буде акт виконаних робіт від рекламної агенції, що виготовив наклейки на автомобіль, фотографія автомобіля	Лист Мінфіну Росії від 02.11.2005 № 030304/1/334
Випуск корпоративної газети
Витрати на видання (випуск, придбання) корпоративної газети платник податків має право включити до складу інших витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією на підставі підп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ за умови відповідності таких витрат ст. 252 НК РФ	Лист Мінфіну Росії від 15.08.2013 № 030306/1/33241, постанови ФАС Московського округу від 18.11.2009 № КАА40/1201209 у справі № А4087477/08140431, № 200 А2 05
Проведення дегустації
Витрати на проведення дегустації, взяти участь в якій може будь-яка людина, можна врахувати як нормовані рекламні витрати, а при дегустації певним колом осіб витрати безпечніше не враховувати. Якщо вартість одиниці продукції, що дегустується, перевищує 100 руб., необхідно нарахувати одночасно ПДВ (акцизи), сума яких не враховується при розрахунку податку на прибуток	Листи Мінфіну Росії від 04.08.2010 № 030306/1/520, від 11.03.2010 № 030306/1/123
Витрати на соціальну рекламу можна повністю врахувати у витратах, підтвердивши їх документально: договором із зазначенням способу подання інформації, місця та тривалості рекламної акції, актами виконаних робіт, ефірними довідками чи іншими документами	Підпункт 48.4 п. 1 ст. 19 НК РФ
Банери у платіжних автоматах
Використання банерів в автоматах прийому платежів, на думку Мінфіну Росії, є нормованим видом реклами. Для підтвердження витрат необхідний акт виконаних робіт, наскільки можна - фотознімок (скриншот) рекламного матеріалу	Лист Мінфіну Росії від 01.06.2012 № 030306/1/287
Мерчандайзинг
Витрати на мерчандайзинг безпечніше враховувати як нормовані рекламні витрати. Проте судді зазвичай підтримують платників податків, які такі витрати не нормують	Лист Мінфіну Росії від 27.04.2010 № 030306/1/294, постанова ФАС Центрального округу від 04.12.2008 № А356838/07С21
Витрати на рекламу товарного знака при обчисленні податку на прибуток, якщо вони економічно обґрунтовані та документально підтверджені, враховуються у порядку, встановленому п. 4 ст. 264 НК РФ, тобто у розмірі, що не перевищує 1% виручки від реалізації, яка визначається відповідно до ст. 249 НК РФ	Лист Мінфіну Росії від 30.04.2015 № 030306/1/25297
Якщо організація компенсує витрати на рекламу іншій стороні, такі витрати не можуть бути враховані організацією у витратах на рекламу з метою оподаткування прибутку, оскільки не належать до витрат платника податків	Підпункт 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, лист УФНС по м. Москві від 01.11.2011 № 1615/ [email protected]
Вступний внесок за участь у виставці
Витрати на вступний внесок за участь у виставці враховуються у витратах та не нормуються	Підпункт 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ, лист УФНС Росії по м. Москві від 19.11.2004 № 2612/74944
Прикраса торгових залів та вітрин
Витрати на прикрасу торгових залів та вітрин перед святами також можна врахувати у податкових витратах та не нормувати	Пункт 4 ст. 264 НК РФ, ухвала ФАС Московського округу від 25.11.2009 № КАА40/1207009 у справі № А4025182/0812971
	Постанова ФАС Московського округу від 16.08.2010 № КАА40/8820102 у справі № А409034/099833

Термін зберігання рекламних матеріалів

Рекламодавці (виробники або продавці товару або інші зміст реклами особи, що визначили об'єкт рекламування та (або) зміст - п. 5 ст. 3 Закону про рекламу) повинні зберігати рекламні матеріали та їх копії (як уже було зазначено, це зразки друкованої продукції (буклети, листівки) ), екземпляри друкованих видань з розміщеною в них рекламою, скріншоти інтернет-сторінок з рекламними банерами, фотозвіти із зовнішньої реклами, відео- та аудіозапису рекламних роликів, ефірні довідки з реклами на телеканалах - лист ФАС Росії від 28.04.2011 № АК/1626 , а також договори на виробництво, розміщення та розповсюдження реклами протягом року - з дня, коли була поширена реклама або з дня закінчення термінів дії таких договорів (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). Однак, на наш погляд, безпечніше – протягом чотирьох років (якщо не було збитків у податковому періоді).

Для організації – від 20 000 до 200 000 руб.;

Для її керівника (підприємця) – від 2000 до 10 000 руб.

Рекламна діяльність та ЕНВД

Діяльність щодо поширення зовнішньої реклами з використанням рекламних конструкційпідпадає під дію системи оподаткування як єдиного податку на поставлений дохід (ст. 346.27 НК РФ). Якщо ж платник податків веде діяльність, пов'язану з передачею в оренду (наданням) місць на рекламних конструкціях, то така діяльність не визнається перекладеною на ЕНВД як діяльність у сфері поширення зовнішньої реклами, а оподатковується у межах загальної системиоподаткування або УСН (листи Мінфіну Росії від 22.07.2011 № 03-11-06/2/108, від 31.05.2011 № 03-11-06/3/62, постанова ФАС Уральського округу від 07.04.2009 у 1824/09-С3).

Діяльність з розміщення власної реклами організаціями, що надають послуги з розповсюдження реклами та займаються рекламною діяльністю, не є підприємницькою та не підпадає під дію системи оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід (постанова ФАС Московського округу від 02.03.2010 у справі № КА-А41/ 355-10, п. 2 статті 346.26 НК РФ, пункт 3 статті 2 ЦК РФ, лист Мінфіну Росії від 24.06.2010 № 03-11-06/3/87).

Також не підлягає оподаткуванню з ЕНВД підприємницька діяльність, пов'язана з виготовленням, ремонтом, технічним обслуговуваннямта зі здійсненням робіт з монтажу та демонтажу рекламних конструкцій та інших аналогічних видів робіт (лист Мінфіну Росії від 27.01.2011 № 03-11-06/3/8).

Діяльність щодо поширення соціальної реклами, що здійснюється на безкорисливій (безоплатній) основі, визнається благодійною діяльністю та не підлягає оподаткуванню з ЕНВД. Соціальна реклама є інформацією, поширеною будь-яким способом, у будь-якій формі та з використанням будь-яких коштів, адресовану невизначеному колу осіб та спрямовану на досягнення благодійних та інших суспільно корисних цілей, а також забезпечення інтересів держави (п. 11 ст. 3 Закону про рекламу, листи Мінфіну Росії від 17.09.2010 (03-11-06/3/128, ФАС Росії від 16.04.2013 № АК/14957/13).

Правозастосовна практика показує, що компанії, як і раніше, стикаються зі складнощами при податковому обліку витрат на рекламу. Питання, зокрема, пов'язані з віднесенням інформації до реклами, нормуванням окремих видіввитрат та вибором належної підстави для включення витрат до розрахунку бази з податку на прибуток. Важливим аспектам обліку рекламних витрат присвячено інтерв'ю із Сергієм Розгуліним, дійсним державним радником РФ 3 класу

26.06.2017

— Податковий кодексне містить визначення реклами. Тому скористаємося положеннями галузевого законодавства ( п. 1 ст. 11 НК РФ).

Законпро рекламу визначає рекламу як інформацію, поширену будь-яким способом, у будь-якій формі та з використанням будь-яких засобів ( ст. 3 Федерального законувід 13.03.2006 № 38-ФЗ (далі - Законпро рекламу)). Така інформація має бути спрямована на привернення уваги до об'єкта рекламування, формування чи підтримання інтересу до нього, а також просування його на ринку.

При цьому інформація має бути адресована невизначеному колу осіб, тобто в рекламі не повинно бути зазначено якусь особу чи особу, для яких вона створена і на сприйняття яких вона спрямована. Саме так поняття "невизначене коло осіб" роз'яснює Федеральна антимонопольна служба ( листФАС Росії від 05.04.2007 № АЦ/4624).

— Які складнощі можуть виникнути в організації за віднесення інформації до рекламної?

— Залежно від конкретної ситуації складності можуть виникнути з наявністю як адресат невизначеного кола осіб; це найважливіший критерій віднесення інформації до рекламної.

Наприклад, інформація про організацію, її товари, роботи, послуги, ціни на них, що розміщується на квитанціях по квартплаті, не відповідає визначенню реклами, оскільки призначена для конкретних осіб.

А ось проведення дегустації продукції в магазинах, на ярмарках, на вулиці з метою ознайомлення із цією продукцією споживачів відповідає вимогам до рекламних витрат. Якщо ж коло осіб обмежений, припустимо, коли організація вручає сувенірну продукцію, що містить її символіку, конкретним людям під час проведення ділових зустрічей з метою підтримки інтересу до своєї діяльності, вартість сувенірки не може бути кваліфікована як рекламні витрати. Однак вона може бути врахована у складі представницьких витрат ( підп. 22 п. 1 ст. 264НК РФ).

Витрати видання корпоративної газети, зазвичай, враховують у складі управлінських витрат ( підп. 18 п. 1 ст. 264НК РФ).

Зверніть увагу, що Законпро рекламу допускає адресну рекламу при поширенні її мережами електрозв'язку, у тому числі за допомогою використання телефонного, факсимільного, рухомого радіотелефонного зв'язку (наприклад, смс-повідомлення) ( ст. 18Закону про рекламу).

— У якій групі враховують витрати на рекламу?

— Для цілей розрахунку бази з податку на прибуток їх слід відносити до інших витрат, пов'язаних із виробництвом та (або) реалізацією ( ст. 264НК РФ).

При цьому витрати на рекламу вироблених (придбаних) та (або) реалізованих товарів (виконаних робіт, послуг, що надаються), діяльності організації, товарного знака та знака обслуговування діляться на дві групи: ненормовані, тобто враховані в податковій базі в повному обсязі, та нормовані ( підп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264НК РФ).

— Є три види таких видатків.

• через засоби масової інформації (далі - ЗМІ) (у тому числі оголошення у пресі, передача по радіо та телебаченню);
• інформаційно-телекомунікаційні мережі (зокрема, інтернет ( Федеральний законвід 27.07.2006 № 149-ФЗ)).

Зверніть увагу, що Законпро ЗМІ ( ст. 2Закону РФ від 27.12.1991 № 2124-1 (далі - Закон про ЗМІ)) визначає ЗМІ як періодичне друковане видання, мережеве видання, телеканал, радіоканал, телепрограму, радіопрограму, відеопрограму, кінохронікальну програму та іншу форму періодичного поширення масової інформації під постійним найменуванням (назвою).

Отже, якщо рекламний відеоролик транслюється в торгових залахмагазинів, транспорті та організація, яка транслює такі ролики, зареєстрована як ЗМІ, то витрати на їх створення та розміщення відносяться до реклами у ЗМІ та враховуються в повному обсязі ( листМінфіну Росії від 17.05.2013 (03-03-06/1/17267).

До ненормованих також відносяться витрати на рекламні заходи при кіно- та відеообслуговуванні, тобто при показі кіно- та відеофільмів, призначених для публічної демонстрації кінотеатрами та мають прокатні посвідчення ( пост.Уряди РФ від 17.11.1994 № 1264).

Другий вид - Витрати світлову та іншу зовнішню рекламу, включаючи виготовлення рекламних стендів і рекламних щитів.

Зазначу, що законодавство розглядає рекламу на транспортних засобахта з їх використанням як самостійний спосібїї поширення ( ст. 20Закону про рекламу). Витрати рекламу, розміщену на транспортних засобах, зокрема у метрополітені, ставляться до нормируемым.

Крім того, реклама, розміщена у внутрішніх приміщеннях метрополітену, не відноситься до зовнішньої. Витрати розміщення рекламних щитів у вестибюлях станцій і ескалаторних нахилах є нормируемыми ( листМінфіну Росії від 16.10.2008 (03-03-06/1/588).

Третій вид - це витрати на участь у виставках, ярмарках, експозиціях, на оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат зразків та демонстраційних залів, на уцінку товарів, що повністю або частково втратили свої первісні якості при експонуванні, на виготовлення рекламних брошур та каталогів, що містять інформацію про реалізовані товари, виконувані роботи, послуги, товарні знаки і знаки обслуговування, про саму організацію.

Також зазначу, що витрати, пов'язані з безоплатним наданням послуг з виготовлення та (або) розповсюдження соціальної реклами, завжди визнають у повному обсязі за умови дотримання вимог до обмеження тривалості згадки у такій рекламі про спонсорів ( підп. 32 п. 3 ст. 149, підп. 48.4 п. 1 ст. 264НК РФ).

— Перелік розглянутих у попередньому питанні витрат має вичерпний характер?

- Так, вичерпний. У деяких випадках це створює додаткові складності організаціям у визнанні витрат.

Наприклад, з метою просування товару може використовуватися як вітрина, а й торговий об'єкт. Проте буквальне тлумачення Податкового кодексу дозволяє врахувати як ненормованих витрат рекламні витрати на конструкції, у тому числі у вигляді товару, що просувається, використовувані тільки для оформлення вітрин. Місцем експонування та показу продукції може бути не лише виставка, а й салон, форум (автомобільний, книжковий тощо).

У правозастосовній практиці зустрічається розширювальне тлумачення, згідно з яким витрати, що відносяться до витрат на рекламу того ж виду, що і прямо зазначені в Податковий кодекс, можуть враховуватися при розрахунку бази з податку прибуток.

Зокрема, у складі ненормованих витрат, крім друкованих видань (брошури та каталоги) ( п. 4 ст. 264НК РФ), допускається враховувати витрати на виготовлення буклетів, ліфлетів, листівок, флаєрів. Даної позиції дотримується Мінфін Росії ( листМінфіну Росії від 20.10.2011 (03-03-06/2/157).

Разом про те є приклади зворотного тлумачення. Так, на думку фінансового відомства ( листМінфіну Росії від 23.12.2016 № 03-03-06/1/77417), витрати на оплату послуг з розміщення інформації про товари, що виробляються організацією в каталогах і брошурах, що випускаються третіми особами, відносяться до нормованих. Однак у пункті 4 статті 264Податкового кодексу немає вказівки на те, що витрати можуть враховуватися у повному обсязі, лише якщо рекламодавець сам є рекламовиробником.

— Якщо розсилка є адресною, здійснюється за базою потенційних клієнтів і призначена для конкретних осіб, то витрати на неї рекламними не визнаються ( листМінфіну Росії від 05.07.2011 (03-03-06/1/392). Ці витрати допустимо враховувати при розрахунку бази з податку на прибуток як інші, пов'язані з виробництвом та реалізацією ( підп. 49 п. 1 ст. 264НК РФ; листМінфіну Росії від 15.07.2013 № 03-03-06/1/27564; пост.ФАС МО від 14.12.2006 № КА-А40/12000-06).

Якщо ж розсилка проводиться у вигляді розкладки поліграфічної рекламної продукції поштові скриньки юридичних і фізичних осіб без персоналізації, її вартість можна повному обсязі врахувати рекламних витратах.

— Усі не згадані у пункті 4 статті 264Податкового кодексу види рекламних витрат, а також витрати на придбання (виготовлення) призів, які вручаються переможцям розіграшів таких призів під час проведення масових рекламних кампаній, належать до нормованих.

Прикладами є:

• витрати на організацію прес-конференції, презентації для невизначеного кола осіб ( листМінфіну Росії від 13.07.2011 (03-03-06/1/420);
• витрати на розсилку смс-повідомлень рекламного характеру ( листМінфіну Росії від 28.10.2013 (03-03-06/1/45479);
• витрати постачальника у межах договорів, виходячи з яких організація роздрібної торгівліздійснює дії із привернення уваги покупців до товарів певного найменування, що продається постачальником ( листМінфіну Росії від 18.03.2014 (03-03-06/1/11641).

— Як розраховується граничний розмір рекламних витрат, що нормуються?

- Нормовані рекламні витрати, понесені протягом звітного (податкового) періоду, визнають у базі з податку на прибуток у розмірі, що не перевищує 1 відсотка виручки від реалізації. Наднормативні витрати щодо податкової бази не враховуються ( п. 44 ст. 270НК РФ).

Граничний розмір розраховують виходячи з виручки від реалізації (від усіх надходжень, пов'язаних із розрахунками за реалізовані товари (майнові права), виконані роботи, надані послуги) без урахування ПДВ та акцизів.

У зв'язку з тим, що обчислення податку на прибуток проводиться наростаючим підсумком, витрати, які не були включені до податкової бази в одному звітному періоді, можуть бути при зростанні виручки враховані в наступних звітних періодах календарного року або за підсумками податкового періоду.

— Щодо яких витрат є можливість вкластися у встановлений ліміт?

— Можна спробувати враховувати витрати, зроблені в рамках рекламної акції, окремо. Це дозволить у ряді випадків включити до розрахунку податкової бази витрати не як рекламні, а за самостійною підставою. Наприклад, витрати на оренду залу під час проведення презентації врахувати окремо від витрат на виготовлення сувенірної продукції.

У свою чергу, витрати на ту сувенірну продукцію, яка є ручками, блокнотами і використовується в діяльності самої організації, можна відобразити у складі витрат на канцелярські товари (підп. 24 п. 1 ст. 264НК РФ).

Слід брати до уваги положення міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування (за їх наявності) щодо податків на доходи та майно, якими може бути передбачено облік витрат на рекламу в повному обсязі, якщо вони здійснені на ринкових умовах ( листМінфіну Росії від 05.03.2014 (03-08-РЗ/9491).

— Як правило, якщо майно або об'єкти інтелектуальної власності відносяться до амортизованого (мають термін корисного використання понад 12 місяців та первісну вартість понад 100 000 руб.), то рекламні витрати, зокрема у вигляді вартості вивісок, щитів, стендів, банерів, рекламних сіток , аудіовізуальних творів, слід списувати через амортизацію ( ст. 256НК РФ).

Однак у правозастосовчій практиці існує й інша точка зору, згідно з якою одноразовий облік організацією витрат на виготовлення об'єктів, що використовуються нею при рекламуванні товарів, робіт, послуг є правомірним ( пост.АС СКО від 17.12.2015 (Ф08-9230/15).

Уникнути суперечок можна, якщо мати докази того, що майно використовувалося менше 12 місяців. Наприклад, очевидно, що використання ролика, що рекламує неактуальну, застарілу продукцію, недоцільно, а отже, немає підстав для віднесення його до нематеріальних активів ( пост.ФАС МО від 16.03.2012 № Ф05-14972/11).

— Які вимоги висувають законодавство до документального підтвердження рекламних витрат?

— Є загальні вимоги щодо документальної підтвердженості витрат ( ст. 252НК РФ).

Так, витрати на участь у виставці підтверджуються договором, актом виконаних робіт, кошторисом витрат, наказом про проведення заходів щодо підготовки експозиції та участі у виставці тощо.

Витрати, пов'язані з оплатою стороннім організаціям виконаних робіт (наданих послуг), враховуються або на дату розрахунків відповідно до умов укладених договорів, або на дату пред'явлення платнику податків документів, що є підставою для проведення розрахунків, або в останній день звітного (податкового) періоду ( підп. 3 п. 7 ст. 272НК РФ).

Коли організація самостійно виготовляє матеріали рекламного характеру (каталоги, брошури), витрати можуть бути враховані на дату оформлення акта на списання зазначених матеріалів для їхнього поширення серед необмеженого кола осіб ( п. 1 ст. 272НК РФ).

Якщо йдеться про використання фото- (відео-) матеріалів із зображенням конкретної фізичної особи, права на які були придбані організацією за окремими договорами, то витрати за відповідними договорами рекомендується визнавати після підтвердження факту використання зображень у рекламних кампаніях.

До документів, що підтверджують поширення реклами, належать також зразки друкованої продукції (буклети, листівки), екземпляри друкованих видань з розміщеною в них рекламою, скріншоти інтернет-сторінок з рекламними банерами, фотозвіти з зовнішньої реклами, відео- та аудіозаписи рекламних роликів, ефірні з реклами на телеканалах тощо.

Зверніть увагу, що Законпро рекламу наказує зберігати рекламні матеріали та договори протягом року з дня останнього розповсюдження матеріалів або з дня закінчення строків дії договорів ( ст. 12Закону про рекламу). За порушення цього обов'язку передбачено адміністративну відповідальність у вигляді штрафу від 2000 до 10 000 рублів для посадових осіб та від 20 000 до 200 000 рублів для юридичних осіб ( ст. 19.31КоАП РФ).

— Розкажіть про податкові нюанси видачі товарів під час проведення рекламних акцій.

— На відміну від вручення рекламних матеріалів, які самі собою економічної вигодидля фізичної особи не створюють, видача призів вартістю понад 4000 рублів спричинить виникнення доходу, оподатковуваного ПДФО ( п. 28 ст. 217НК РФ).

Формувати та підтримувати інтерес до виробленого товару та просувати його на ринку доводиться кожному підприємству. Використовують для цього різні методи, що поєднуються терміном «реклама». Регулює використання реклами біля РФ закон № 38-ФЗ, прийнятий 13.03.2006 і періодично доповнюваний. Поговоримо про особливості нормування та визнання у витратах компанії рекламних витрат.

Основні ознаки класифікації рекламних засобів

• методом впливу на людину

Візуальні, тобто сприймаються зорово (світлова, друкована реклама);

акустичні, тобто, що впливають на слух (реклама на радіо);

Візуально-акустичні, тобто з комбінованим зорово-слуховим сприйняттям (кіно- та телереклама);

• технічною ознакою:

Друковані (каталоги/статті/оголошення);

Мальовничо-графічні;

• місцю застосування:

Зовнішні;

Усередині магазину;

• характеру впливу:

індивідуальні;

Масові.

• охоплюваної території:

Регіональна;

загальнонаціональна;

• розв'язуваним завданням:

Формують попит;

Стимулюючі попит.

Подібна класифікація носить теоретичний характер, оскільки поступово поповнюється новими рекламними засобами, що знову з'являються. Але ми розглянемо, як витрати на різні рекламні заходи враховуються в компанії, адже не всі витрати, визнані для оподаткування прибутку, враховуються в реальному розмірі, багато з них нормуються. Повною мірою це стосується витрат на рекламу – розрізняють ненормовані (тобто. враховуються у витратах у фактичному обсязі) та нормовані витрати на рекламу, розмір яких не повинен перевищувати встановлений норматив (1% від виручки).

Рекламні витрати: нормовані та ненормовані

У обсязі реальних витрат враховують витрати, наведені у закритому переліку (п. 4 ст. 264 НК РФ). Це ненормовані витрати на рекламу, до яких відносять витрати:

• на заходи у ЗМІ, мережі Інтернет, інших комунікаційних ресурсах (в т.ч. витрати на просування сайту, розміщення інтернет-реклами, відомостей про адресу виробника/продавця, створення роликів тощо);
• на зовнішню, світлову та іншу рекламу (у т. ч. на виготовлення рекламних стендів, календарів, листівок тощо);
• на участь у ярмарках, виставках, експозиціях (в т.ч. на вступні внески на участь у цих заходах, оформлення та підготовку вітрин, демонстраційних приміщень, виготовлення рекламних буклетів, товарних знаків, а також на уцінку товарів, що втратили первісні властивості внаслідок експонування);

• виготовлення/купівлю призів для учасників різних розіграшів під час проведення рекламних кампаній;
• розташування рекламних щитів у громадських місцях;
• розміщення рекламної інформації у каталогах торгових мереж;
• смс-розсилання реклами на мобільні телефони;
• дегустаційні заходи;
• послуги з мерчендайзингу і т.д.

Як розрахувати нормовані рекламні витрати

З огляду на суму цих витрат важливо пам'ятати, що збільшення обсягу виручки протягом року змінює суму лімітованих рекламних витрат. Таким чином, витрати, що перевищують норматив і не визнані витратою у першому кварталі, при зростанні обсягу виручки можуть бути враховані у наступних звітних періодах року. Витрати, що перевищують норматив, не визнані такими за підсумками року, не можуть бути перенесені на наступний рік.

Приклад: рекламні витрати (нормовані та ненормовані) у 2018 році для обчислення оподатковуваної бази з ННП

У II кварталі крім витрат за просування сайту (20 000 крб.) витрат з реклами не проводилося.

Виручка від продажу склала:

За I квартал - 3000000 руб.;

За I півріччя - 4900000 руб.;

За 9 місяців - 6700000 руб.;

За рік - 9000000 руб.

Максимальний розмір витрат, що нормуються:

За I квартал - 30 000 руб. (1% від 3000000);

За І півріччя – 49 000 руб. (1% від 4900000);

За 9 місяців - 67 000 руб. (1% від 6700000);

За рік – 90 000 руб. (1% від 9000000).

руб. (наростаючим підсумком)

				Норматив	У податковій базі з ННП визнано нормовані витрати
	ненормовані	нормовані
I квартал					30 000 (50 000 › 30 000)
І півріччя					49 000 (50 000 › 49 000)
9 місяців					67 000 (95 000 › 67 000)
					90 000 (120 000 › 90 000)

Таким чином, ненормовані витрати на рекламу визнані за рік у повному обсязі понесених фактичних витрат - 200 000 руб., А витрати, що підлягають нормуванню - у розмірі 90 000 руб. при їх реальному розмірі 120 000 руб. Різницю у 30 000 руб. врахувати у витратах наступного року не можна.

Для підвищення інтересу споживача до товарів, що виготовляється, продукції, що надається послугам суб'єкти господарської діяльності дуже часто вдаються до допомоги реклами. Адже всім відомо, що саме реклама – двигун торгівлі: як піднесеш товар, так його й реалізуєш. В умовах сучасного економічного ринку для успішного ведення бізнесу реклама стає просто необхідністю. Здійснюючи ті чи інші види реклами товарів (робіт, послуг), організація несе рекламні витрати. Особливістю такого виду витрат, як реклама, є те, що зазначені витрати з метою оподаткування нормуються. Причому норми встановлено за всіма рекламними витратами, а, по деяким їх видам.

Так, відповідно до пункту 4 статті 264 Податкового кодексу Російської Федерації (далі НК РФ) у повному обсязі приймаються для цілей оподаткування:

витрати на участь у виставках, ярмарках, експозиціях, на оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат зразків та демонстраційних залів, виготовлення рекламних брошур і каталогів, що містять інформацію про товари, що реалізуються, виконувані роботи, послуги, товарні знаки та знаки обслуговування, та ( або) про саму організацію, на уцінку товарів, які повністю або частково втратили свої первісні якості при експонуванні».

Нормуються витрати платника податків на придбання (виготовлення) призів, які вручаються переможцям розіграшів таких призів під час проведення масових рекламних кампаній, і навіть видатки інші види реклами, не зазначені в абзацах другому - четвертому пункту 4 статті 264 НК РФ.

Оскільки нормування рекламних витрат залежить від виду рекламних витрат, платник податків має добре орієнтуватися на правових засадахрекламної діяльності: знати, що визнається рекламою, які види реклами бувають, як регулюються відносини між суб'єктами рекламного ринку тощо.

Зверніть увагу!

З 1 липня 2006 року набирає чинності новий Федеральний закон від 13 березня 2006 року №38-ФЗ «Про рекламу» (далі – Закон №38-ФЗ), що регулює діяльність у сфері реклами.

«реклама - інформація, поширена будь-яким способом, у будь-якій формі та з використанням будь-яких коштів, адресована невизначеному колу осіб та спрямована на привернення уваги до об'єкта рекламування, формування чи підтримання інтересу до нього та його просування на ринку».

«товар, засіб його індивідуалізації, виробник чи продавець товару, результати інтелектуальної діяльності чи захід (у тому числі спортивне змагання, концерт, конкурс, фестиваль, засновані на ризик гри, парі), на привернення уваги до яких спрямована реклама».

• призначатися для невизначеного кола осіб;
• залучати, формувати та підтримувати інтерес до об'єкта рекламування;
• сприяти просуванню об'єкта рекламування над ринком.

Зверніть увагу!

Випадки, коли інформація не визнається рекламною, наведено у статті 2 Закону №38-ФЗ. Приміром, може бути визнана рекламою інформація, розкриття, поширення чи доведення до споживача якої, є обов'язковим відповідно до федеральним законом.

Наведемо найпростіший приклад. Юридична особа повинна мати фірмове найменування, яке є формальною та невід'ємною ознакою організації. Розміщення вуличної вивіски (таблички) з фірмовим найменуванням організації як покажчика його місцезнаходження чи позначення місця входу у приміщення, будинок чи територію є обов'язком юридичної особи, встановленої у статті 9 Закону Російської Федерації від 7 лютого 1992 року №2300-1 «Про захист прав споживачів»:

«Виробник (виконавець, продавець) зобов'язаний довести до відома споживача фірмову найменування (найменування) своєї організації, місце її знаходження (адресу) та режим її роботи. Продавець (виконавець) розміщує вказану інформацію на вивісці».

У зв'язку з чим відомості, зазначені у подібній вивісці, не можуть бути визнані витратами на рекламу. Судіть самі: хоч дана вивіска і призначена для невизначеного кола осіб, вона не несе інформації про об'єкт рекламування – організації, не спрямована на формування інтересу споживачів до неї та вироблених нею товарів (виконуваних робіт, послуг, що надаються) з метою їх продажу.

Однак, майте на увазі, що якщо вивіска розташована не за місцезнаходженням організації, і містить якусь додаткову інформацію, наприклад, схему проїзду, номери телефонів, відомості про вид діяльності і так далі, то така інформація буде визнана рекламною. У цьому випадку і сама вивіска буде фактично рекламним щитом, витрати на виготовлення якого виступатимуть витратами на рекламу.

Крім того, як показує наша консультаційна практика, чимало суперечок виникає у організацій щодо виготовлення візитних карток. Зазначимо, що, з погляду, Витрати виготовлення візиток не є рекламними витратами організації. Справа в тому, що інформація, вказана на такій картці, містить інформацію про фізичну особу, а не про організацію, контактні телефони, за якими з ним можна зв'язатися, крім того, складно говорити, що візитівка призначена для невизначеного кола осіб, адже її, як правило, віддають тому, з ким спілкуються.

Але, якщо Ви бачите таку «візитку» на прилавку магазину, на столику в ресторані або в іншому загальнодоступному місці, в якому вказано виробника або продавця товарів (робіт, послуг), є інформація про товари (роботи, послуги), вказана адреса, схема проїзду, номери контактних телефонів і так далі, така «візитка» є рекламною листівкою, і в цьому випадку, витрати на їх виготовлення слід класифікувати як рекламні.

Згідно із Законом №38-ФЗ розрізняють наступні видиреклами:

• реклама в телепрограмах та телепередачах;
• реклама в радіопрограмах та радіопередачах;
• реклама, що розповсюджується при кіно- та відеообслуговуванні;
• реклама, що розповсюджується по мережах електрозв'язку та розміщується на поштових відправленнях;
• зовнішня реклама та встановлення рекламних конструкцій;
• реклама на транспортних засобах та з їх використанням.

На ринку рекламних послуг слід розрізняти чотири види суб'єктів господарської діяльності: рекламодавця, рекламовиробника, рекламорозповсюджувача та споживача.

Відповідно до статті 3 Закону №38-ФЗ:

Виходячи з цього, зазначимо, що реклама як вид витрат виникає саме у рекламодавця. Рекламовиробники та рекламорозповсюджувачі належать до суб'єктів господарської діяльності, які займаються безпосередньо наданням рекламних послуг.

Ми знаємо, що відповідно до норм законодавства деякі види діяльності потребують спеціального дозволу (ліцензії). Основним нормативним документом, що регулює питання ліцензування, є Федеральний закон від 8 серпня 2001 № 128-ФЗ «Про ліцензування окремих видів діяльності». Види діяльності, ведення якої необхідна ліцензія, перелічені у статті 17 зазначеного Федерального закону від 8 серпня 2001 року №128-ФЗ «Про ліцензування окремих видів діяльності». Рекламна діяльність там не значиться. Отже, до рекламовиробника та рекламорозповсюджувача закон не пред'являє вимоги щодо ліцензії. Відповідно, і в рекламодавця при визнанні рекламних витрат не може виникати потреба підтвердження того, що рекламні послуги були надані фірмою, яка має відповідну ліцензію. Нагадаємо, що нерідко податкові органи під час перевірок пред'являють з приводу витрат (щодо видів діяльності, що ліцензуються) подібна вимога.

• реклама має бути сумлінною та достовірною;
• не повинна спонукати до здійснення протиправних дій, закликати до насильства та жорстокості;
• мати схожість із дорожніми знаками;
• формувати негативне ставлення до осіб, які не користуються рекламованими товарами або засуджувати таких осіб.

Слід мати на увазі, що:

• порушення фізичними чи юридичними особами законодавства Російської Федерації про рекламу тягне у себе відповідальність відповідно до цивільним законодавством.
• порушення рекламодавцями, рекламовиробниками, рекламораспространителями законодавства Російської Федерації про рекламу тягне у себе відповідальність відповідно до законодавством Російської Федерації про адміністративні правопорушення.

Рекламодавець несе відповідальність:

• за недобросовісну рекламу;
• порушення захисту неповнолітніх осіб у рекламі;
• за порушення, допущені у соціальній рекламі;
• порушення термінів зберігання рекламних матеріалів;
• за порушення, допущені під час реклами алкогольної продукції, пива та напоїв, що виготовляються на його основі, а також тютюну та тютюнових виробів;
• за порушення, допущені під час реклами лікарських засобів, медичної техніки, виробів медичного призначення та медичних послуг, у тому числі методів лікування;
• за порушення, допущені при рекламі продукції військового призначення та рекламі зброї;
• порушення у сфері реклами заснованих на ризик ігор, парі;
• за порушення у сфері реклами фінансових послуг, цінних паперів та реклами щодо укладання договорів ренти.

Для цілей бухгалтерськогообліку до витрат на рекламу відносяться, зокрема, такі види витрат:

• на розробку, видання та розповсюдження ілюстрованих прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів, рекламних листівок тощо;
• на розробку, виготовлення та розповсюдження зразків оригінальних та фірмових пакетів, упаковки, рекламних сувенірів, зразків своєї продукції;
• на оголошення у пресі, передачі по радіо та телебаченню, тобто через засоби масової інформації;
• на світлову та зовнішню рекламу;
• на придбання, виготовлення, демонстрацію рекламних кіно-, відео-, діафільмів тощо;
• виготовлення рекламних щитів, покажчиків;
• на участь у виставках, експозиціях, ярмарках;
• на оформлення вітрин, виставок – продажів, кімнат зразків та демонстраційних залів;
• на уцінку товарів, які повністю або частково втратили свої первісні якості під час експонування у вітринах;
• на придбання (виготовлення) та розповсюдження призів, що вручаються переможцям розіграшів під час проведення масових рекламних кампаній;
• на проведення рекламних заходів, пов'язаних із діяльністю організації;
• інші витрати на рекламу.

Нагадуємо, що для визнання витрати у бухгалтерському обліку потрібне виконання низки умов, встановлених пунктом 16 ПБО 10/99.

Комерційні витрати відбиваються організаціями на окремому субрахунку до рахунку 44 «Витрати продаж» відповідно до Планом рахунків бухгалтерського обліку. Причому це як для торгових організацій, так виробничих організацій.

За дебетом зазначеного рахунку накопичуються суми здійснених рекламних витрат, за кредитом їх списання.

• договір надання рекламних послуг;
• протокол погодження цін рекламні послуги;
• свідоцтво про право розміщення зовнішньої реклами;
• паспорт рекламного місця;
• затверджений дизайн-проект;
• акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг);
• рахунки-фактури від агентства рекламних послуг;
• документи, що підтверджують оплату рекламних послуг;
• вимога-накладну та накладну на відпуск матеріалів на бік;
• акт про списання товарів (готової продукції);
• акт про уцінку товарів.

Якщо рекламні роботи (послуги) фактично здійснені у звітному періоді, то на підставі акта виконаних робіт або рахунка-фактури рекламного агентства, ця операція у бухгалтерському обліку буде відображена таким чином: Нагадаємо,що зберігання друкованих засобів масової інформації з опублікованими рекламними оголошеннями, аудіо або відеокасет із записом реклами допоможе у вирішенні спорів із податковими органами під час проведення перевірок.

У бухгалтерському обліку суми витрат реклами, враховані за дебетом рахунки 44 «Витрати продаж», списуються на собівартість проданої продукції (товарів, робіт, послуг)) повному обсязі. Саме такий спосіб списання передбачено витрат на продаж Планом рахунків бухгалтерського обліку. Нагадаємо, що частковому списанню підлягають лише витрати:

• на упаковку та транспортування у промислових організацій;
• витрати на транспортування торгових організацій;
• витрати на заготівлі в організацій, що заготовляють та переробляють сільгосппродукцію.

У бухгалтерському обліку списання витрат на рекламу відображається за допомогою наступного запису:

Нерідко організації беруть участь у виставках з метою поширення інформації про вироблену продукцію, послуги, що реалізуються, товари, при цьому досить часто відвідувачам виставки лунають зразки товарів і продукції, що реалізуються організацією – учасницею виставки.

Облік рекламних матеріалів (календарі, ручки, буклети тощо), куплених чи виготовлених власними силами або із залученням сторонніх фізичних чи юридичних осіб ведеться на рахунку 10 «Матеріали» субрахунок «Рекламні матеріали».

Облік товарів та готової продукції, переданих як зразки, ведеться на окремих субрахунках до рахунків 41 «Товари» та 43 « Готова продукція». Списання таких товарів, готової продукції, матеріалів з рекламною метою оформляється актом на списання. Уніфікована форма акта не передбачена, отже, організація має право розробити такий документ самостійно.

Оскільки зазначений акт виступає первинним документом, на підставі якого відображається операція в обліку, отже, самостійно розроблена форма акта, повинна відповідати всім вимогам бухгалтерського законодавства, що висувається до первинних документів. Відповідно до статті 9 Федерального закону від 21 листопада 1996 року №129-ФЗ «Про бухгалтерський облік», первинні документи повинні бути складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації. А документи, форми яких не передбачені у цих альбомах, мають містити такі обов'язкові реквізити:

• Назва документу;
• дата складання документа;
• найменування організації, від імені якої складено документ;
• зміст господарської операції;
• вимірювачі господарської операції у натуральному та грошовому вираженні;
• найменування посадових осіб, які відповідальні за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;
• особисті підписи вказаних осіб.

Організації, які здійснюють торгову діяльність, Нерідко використовують для оформлення вітрин частину товарів, призначених для перепродажу.

З Положення з бухгалтерського обліку «Облік матеріально-виробничих запасів» ПБУ 5/01, затвердженого Наказом Мінфіну Російської Федерації від 9 червня 2001 року №44н, списання вартості товарів, використаних цілі реклами, здійснюється організаціями, котрі займаються торгової діяльністю, в такий спосіб.

При цьому, для організації аналітичного обліку можна використовувати такі субрахунки, що відкриваються до рахунку 41 «Товари».

41-1 "Товари на складах";

Організації, що займаються виробництвом продукції, виробляють списання вартості виробленої продукції, використаної з метою реклами, з використанням наступних субрахунків, відкритих до рахунку 43 «Готова продукція»:

приклад 1.

(Всі суми, що використовуються в прикладі, вказані без ПДВ).

Організація, що займається виготовленням світильників, бере участь у виставці. Для оформлення виставкового стендувикористано зразки світильників, загальна вартість зразків склала 650 000 рублів. Витрати з доставки, оформлення були зроблені власними силами, сума витрат становила 5 000 рублів. У ході проведення виставки частина продукції була поширена серед потенційних споживачів продукції, інша частина стала непридатною (розбиті). На підставі наказу керівника всі зразки були визнані повністю використаними під час проведення виставки. Організацією було оформлено акт про списання готової продукції з рекламною метою.

Робочим планом рахунків бухгалтерського обліку організації передбачено, що до рахунку 43 «Готова продукція» відкрито такі субрахунки:

43-1 "Готова продукція на складі";

Тоді в бухгалтерському обліку організації дані господарські операції будуть відображені таким чином:

Намагаючись захистити себе від ризику неплатежів, організації, які надають рекламні послуги, вимагають від клієнтів перерахування передоплати.

При цьому до рахунку 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» доцільно відкрити такі субрахунки:

60-1 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками за надані послуги»;

60-2 "Попередня оплата".

Ми вже зазначили, що особливістю податкового обліку рекламних витрат є нормування окремих видів реклами з метою оподаткування.

витрати на участь у виставках, ярмарках, експозиціях, на оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат зразків та демонстраційних залів, виготовлення рекламних брошур і каталогів, що містять інформацію про товари, що реалізуються, виконувані роботи, послуги, товарні знаки та знаки обслуговування, та ( або) про саму організацію, на уцінку товарів, які повністю або частково втратили свої початкові якості при експонуванні.

Витрати платника податків на придбання (виготовлення) призів, які вручаються переможцям розіграшів таких призів під час проведення масових рекламних кампаній, а також витрати на інші види реклами, не зазначені в абзацах другому - четвертому цього пункту, здійснені ним протягом звітного (податкового) періоду, цілей оподаткування визнаються у розмірі, що не перевищує 1 відсотка виручки від реалізації, яка визначається відповідно до статті 249 цього Кодексу».

Звертаємо Вашу увагу, що з 1 січня 2006 року пункт 4 статті 264 НК РФ зазнав змін із боку Закону №58-ФЗ. Зміни, внесені цим законом, розширюють склад ненормованих рекламних витрат. Це стосується інформації, яку можуть містити рекламні брошури та каталоги. Якщо до 1 січня 2006 року така інформація стосувалася лише рекламних брошур та каталогів, що містять інформацію про роботи та послуги, що виконуються організацією, то тепер норми законодавства поширюються також на рекламні брошури та каталоги, що містять інформацію та про товари, що реалізуються, товарні знаки та знаки обслуговування.

Як бачимо пункт 4 статті 264 НК РФ, встановлює фактично два види рекламних витрат: нормовані та ненормовані.

Причому перелік ненормованих витрат реклами закритим (абзаци 2-4 пункту 4 статті 264 НК РФ). Ці витрати приймаються для цілей оподаткування в повному обсязі.

Інші витрати на рекламу відносяться до нормованих, їх перелік залишається відкритим, і для цілей оподаткування вони приймаються у розмірі, що не перевищує 1 відсотка виручки від реалізації, яка визначається відповідно до статті 249 НК РФ:

«З метою цієї глави доходом від реалізації визнаються прибуток від реалізації товарів (робіт, послуг) як власного виробництва, і раніше придбаних, прибуток від реалізації майнових прав».

Не забудьте, що для розрахунку граничного розміру витрат на рекламу, що нормуються, платник податків повинен використовувати показник виручки від реалізації без урахування сум податків. Це випливає із статті 248 НК РФ:

«При визначенні доходів із них виключаються суми податків, пред'явлені відповідно до цього Кодексу платником податків покупцю (набувачу) товарів (робіт, послуг, майнових прав)».

Зверніть увагу!

Виручка від реалізації з метою обчислення нормованих рекламних витрат, визначається наростаючим підсумком початку податкового періоду (пункт 3 статті 318 НК РФ).

Організації, що використовують метод нарахування, при визнанні витрат у податковому обліку керуються нормами статті 272 НК РФ, згідно з пунктом 1 якої:

«Витрати визнаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому ці витрати виникають виходячи з умов угод. У разі, якщо правочин не містить таких умов і зв'язок між доходами та витратами не може бути визначений чітко або визначається непрямим шляхом, витрати розподіляються платником податків самостійно.

У разі, якщо умовами договору передбачено отримання доходів протягом більш ніж одного звітного періоду та не передбачено поетапної здачі товарів (робіт, послуг), витрати розподіляються платником податків самостійно з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів та витрат».

Зазначимо, що на практиці питання визнання витрат на рекламу досить часто стають предметом суперечок між платниками податків та фіскальними органами. Тому зупинимося на цьому питанні дещо докладніше.

Відповідно до підпункту 3 пункту 7 статті 272 НК РФ для організацій, які використовують метод нарахування, дата здійснення витрат у вигляді витрат на оплату стороннім організаціям за виконані ними роботи з виготовлення рекламних носіїв інформації визнається однією з наступних дат:

• дата розрахунків відповідно до умов укладених договорів;
• дата пред'явлення платнику податків документів, що є підставою для проведення розрахунків;
• останній день звітного (податкового) періоду

Однак рекламними витратами організації витрати на виготовлення рекламних носіїв інформації можуть бути визнані лише за умови поширення цієї інформації. Розглянемо з прикладу момент визнання дати здійснення рекламних витрат з оподаткування методі нарахування.

приклад 2.

Витрати виготовлення ролика є витратами реклами і мають бути визнані у податковому обліку організації, що використовує метод нарахування на дату підписання акта приема-сдачи виконаних робіт із виготовлення даного ролика. Акт підписано у липні місяці. Конференцію заплановано на серпень місяць. Отже, сам факт реклами матиме місце лише у момент демонстрації цього відеоролика на конференції, тобто у серпні.

Зауважимо, що в платників податків часто виникає ситуація, коли нормовані рекламні витрати за звітний період (1 квартал, півріччя, 9 місяців) перевищують граничний розмір (1% від виручки), а за підсумками податкового періоду – «вкладаються» в норму. Адже зі збільшенням суми виручки від збільшується й гранична сума нормованих рекламних витрат. Це свідчить, що у наступних звітних періодах організація зможе врахувати раніше не враховану суму нормованих рекламних витрат.

У зв'язку з чим, платнику податків доцільно вести роздільний облік витрат на рекламу, що нормуються і ненормуються. Після закінчення звітного (податкового) періоду він має зіставити величину нормованих витрат із гранично допустимою величиною, розрахованою як 1% від виручки.

Якщо фактичні рекламні витрати організації перевищують встановлений законодавством межа, то з оподаткування прибутку наднормативні рекламні витрати ставляться до витрат, які враховуються з метою оподаткування прибутку (пункт 44 статті 270 НК РФ).

Ми вже зазначали, які документи мають бути на руках у платника податків для визнання рекламних витрат у бухгалтерському обліку. Для того, щоб витрати на рекламу, здійснені організацією, були визнані в податковому обліку, вони повинні відповідати критеріям статті 252 НК РФ, тобто повинні бути обґрунтовані та документально підтверджені. При цьому під обґрунтованими витратами розуміються економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена у грошовій формі. Витратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони виконані для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу.

На наш погляд, з метою оподаткування облік рекламних витрат краще вести у спеціальному податковому регістрі, оскільки не завжди ці витрати з метою бухгалтерського та податкового обліку співпадатимуть.

Уніфікованих форм податкових регістрів немає, і якщо регістри, запропоновані податковими органами, не влаштовують платника податків, він має право самостійно розробити їхню форму, закріпивши це облікової політики організації.

Форми аналітичних регістрів податкового обліку повинні містити такі реквізити:

• найменування регістру:
• період (дату) складання;
• вимірювачі операції;
• найменування господарських операцій;
• підпис особи, відповідальної за складання зазначених регістрів, її розшифрування.

Необхідність ведення податкового регістру з рекламних витрат обумовлена ​​тим, що:

• частина рекламних витрат з оподаткування нормується;
• сума ПДВ за нормованими рекламних витрат може бути прийнята до відрахування з податкових зобов'язань перед бюджетом лише в межах встановлених норм (пункт 7 стаття 171 НК РФ).

приклад 3.

Організація, що займається кінопрокатом, перед прем'єрним показом, провела масове вуличне шоу, під час якого перехожим лунали футболки із символікою даного кінофільму. Витрати організації для цього заходу склали 35 400 рублів, зокрема ПДВ – 5 400 рублів. Припустимо, що прибуток організації за цей період склав 1 200 000 рублів (без ПДВ).

Виходячи з умов прикладу, витрати організації на проведення цього заходу є рекламними витратами. У бухгалтерському обліку зазначена сума витрат визнається витратами за звичайними видами діяльності та належить до витрат у повному обсязі.

Відповідно до положень пункту 4 статті 264 НК РФ витрати організації на роздачу футболок визнаються рекламними витратами, що підлягають нормуванню. Зазначені витрати враховуються з метою оподаткування у розмірі, що не перевищує 1 відсотка виручки від реалізації.

У разі нашого прикладу граничний обсяг рекламних витрат становить 12 000 рублів (1 200 000 рублів x 1%). Отже, з метою оподаткування організація має право враховувати лише суму 12 000 рублів.

Відображення в бухгалтерському обліку різниць, що виникають в обліку з рекламних витрат

Як проводиться у бухгалтерському обліку відображення різниць, пов'язаних із нормування рекламних витрат, розглянемо на прикладі.

приклад 4.

(У прикладі всі показники наведені без урахування податку на додану вартість).

Виробнича організація у першому кварталі поточного року вирішила взяти участь у виставці. Вартість оренди виставкового стенду становила 5 000 рублів. На виготовлення та монтаж рекламних експонатів було витрачено 10 000 рублів. На виготовлення рекламних листівок організація витратила 6000 рублів.

Виручка від продукції за перший квартал становила 300 000 рублів.

Виторг за другий квартал склав 627 400 рублів.

Витрати з оренди стенду, виготовлення та монтаж рекламних експонатів враховуються у повній сумі (підпункт 28 пункт 1 та пункт 4 статті 264 НК РФ), а виготовлення та розповсюдження рекламних листівок підлягає нормуванню (не більше 1% виручки від реалізації). Виручка визначається виходячи з статті 249 НК РФ.

За 1 квартал становила 300 000 х 1% = 3 000 рублів.

Оскільки за перший квартал гранична сума нормованих витрат на рекламу становить 3 000 рублів, що менше фактичної суми нормованих витрат, то з метою оподаткування організація має право прийняти лише нормовані рекламні витрати у розмірі 3 000 рублів.

68-2 "Податок на прибуток".

За перший квартал тимчасова різниця, що віднімається, становить 3 000 рублів (6 000 рублів - 3 000 рублів).

Однак за 1 півріччя обсяг виручки в організації збільшився, отже, збільшився і граничний розмір рекламованих витрат, що нормуються:

(300 000 + 627 400) х 1% = 9274 рубля.

Збільшення граничного обсягу нормованих рекламних витрат дає організації врахувати фактичні нормовані витрати у обсязі.

Але якщо за підсумками податкового періоду (поточний рік) в організації витрати на рекламу перевищили 1% виручки від реалізації, то у платника податків утворюються не тимчасові, а постійні податкові різниці (пункт 7 ПБО 18/02).

ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ФІЗИЧНИХ ОСІБ

Під час проведення різноманітних рекламних заходів рекламодавець може роздавати фізичним особам із метою реклами різні призи, подарунки тощо. При отриманні такого подарунка у фізичної особи виникає дохід, з якого він як платник ПДФО зобов'язаний сплатити суму податку.

Пунктом 28 статті 217 НК РФ встановлено, що не підлягає оподаткуванню у фізичної особи вартість подарунків, отриманих платниками податків від організацій та індивідуальних підприємців, і навіть вартість будь-яких виграшів і призів, одержуваних у конкурсах, іграх та інших заходах у цілях реклами товарів (робіт, послуг) за умови, що й вартість становить менше 4 000 рублів.

Зверніть увагу!

Враховується сукупна вартість усіх призів, подарунків, отриманих фізичною особою протягом податкового періоду (року).

У більшості випадків подарунки, що роздаються, призи на виставках коштують менше 4000 рублів. Якщо ж ціна перевищила 4 000 рублів, організація має утримати податок з одержувача доходу за ставкою 35% відповідно до пунктом 2 статті 224 НК РФ.

Якщо неможливо утримати податок, то організація має у місячний строк письмово повідомити про це податковий орган, вказавши суму заборгованості фізичної особи. Неможливістю утримати податок вважається момент, коли наперед відомо, що період, протягом якого може бути утримана сума нарахованого податку, перевищить 12 місяців (пункт 5 статті 226 НК РФ).

Таким чином, організації, які здійснюють поширення призів, сувенірів, подарунків, а також будь-яких інших виграшів не зобов'язані обчислювати та утримувати ПДФО з таких доходів фізичних осіб. Однак, за податковим агентом зберігається обов'язок вести облік доходів, які отримують від них фізичні особи у податковому періоді, персонально по кожному платнику податків, а також надавати до податкового органу за місцем свого обліку відомості про доходи фізичних осіб цього податкового періоду не пізніше 1 квітня року, наступного за минулим податковим періодом (пункти 1 та 2 стаття 230 НК РФ).

Нагадаємо, що відомості надаються за формою 2-ПДФО «Довідка про доходи фізичної особи», яка затверджена Наказом МНС Російської Федерації від 31 жовтня 2003 року №БГ-3-04/583 «Про затвердження форм звітності з податку на доходи фізичних осіб за 2003 рік рік».

Слід мати на увазі, що у разі, якщо податковий агент не надасть у встановлений термін до податкових органів відомості про виплачені виграші, тоді з нього може бути стягнуто штраф у розмірі 50 рублів за кожен, не наданий документ, відповідно до пункту 1 статті 126 НК РФ.

Приклад 5. Із консультаційної практики ЗАТ « BKR -Інтерком-Аудит».

«З питання оподаткування доходів фізичної особи, яка отримала приз:

Відповідно до пункту 28 статті 217 НК РФ не підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб вартість подарунків, отриманих платником податків від організацій або індивідуальних підприємців, а також вартість будь-яких виграшів та призів, які отримують у конкурсах, іграх та інших заходах з метою реклами товарів ( робіт, послуг), у сумі, що не перевищує 4 000 рублів за податковий період.

Відповідно до статті 226 НК РФ організації, від яких або внаслідок відносин з якими платник податків отримав дохід, визнаються податковими агентами та зобов'язані обчислити, утримати у платника податків та сплатити суму податку, обчислену відповідно до статті 224 НК РФ.

Статтею 230 НК РФ передбачено також обов'язок податкових агентів вести облік доходів, отриманих від них фізичними особами в податковому періоді, за формою, що встановлюється Мінфіном Російської Федерації, та надавати ці відомості до податкового органу.

Таким чином, якщо вартість рекламної продукції, що вручається фізичним особам, перевищує 4000 рублів за податковий період, то організація, будучи в даному випадку податковим агентом, зобов'язана обчислити, утримати платника податків і сплатити суму податку на доходи фізичних осіб.

У разі видачі призів у не грошовій формі:

При видачі призів у не грошовій формі Ви не можете утримати ПДФО з доходів фізичної особи, яка отримує приз, оскільки грошових коштів, з яких можна було б утримати суму податку, Ви фізичній особі не сплачуєте.

Відповідно до пункту 5 статті 226 НК РФ:

«за неможливості утримати у платника податків обчислену суму податку податковий агент зобов'язаний протягом одного місяця з моменту виникнення відповідних обставин письмово повідомити податкового органу за місцем свого обліку про неможливість утримати податок та суму заборгованості платника податків. Неможливістю утримати податок, зокрема, визнаються випадки, коли відомо, що період, протягом якого може бути утримана сума нарахованого податку, перевищить 12 місяців».

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 статті 228 НК РФ обчислення та сплату податку за доходами, при отриманні яких не було утримано податок податковими агентами, виробляють фізичні особи, які отримують доходи».

ПОДАТОК НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ

Щодо податку на додану вартість, так само як і за будь-якими іншими видами витрат, що нормуються з метою оподаткування, передбачено нормування відрахування за сумами «вхідного» податку.

Нагадаємо, що відповідно до пункту 7 статті 171 НК РФ:

"У разі, якщо відповідно до глави 25 цього Кодексу витрати приймаються з метою оподаткування за нормативами, суми податку за такими витратами підлягають відрахуванню у розмірі, що відповідає зазначеним нормам".

Розглянемо застосування відрахувань конкретному прикладі, використовуючи умови прикладу 4.

Приклад 6.

Виробнича організація у першому кварталі поточного року вирішила взяти участь у виставці. Вартість оренди виставкового стенду становила 5 900 рублів (зокрема ПДВ- 900 рублів). На виготовлення та монтаж рекламних експонатів було витрачено 11800 рублів (у тому числі 1800 рублів). На виготовлення рекламних листівок організація витратила 7080 рублів (зокрема ПДВ – 1080 рублів).

Виручка від продукції за перший квартал становила 354 000 рублів, зокрема ПДВ – 54 000 рублів.

Виручка за другий квартал склала 740 332 рублі, у тому числі ПДВ - 112 932 рублі.

Витрати з оренди стенду, виготовлення та монтаж рекламних експонатів враховуються у повній сумі (підпункт 28 пункт 1 та пункт 4 статті 264 НК РФ), а виготовлення та розповсюдження рекламних листівок підлягає нормуванню (не більше 1% виручки від реалізації). Виручка визначається виходячи з статті 249 НК РФ. Сума нормованих рекламних витрат у розмірі 1% виручки від реалізації за 1 квартал складає:

(354 000-54 000) х 1% = 3 000 рублів.

Оскільки за перший квартал гранична сума нормованих витрат на рекламу становить 3 000 рублів, що менше фактичної суми нормованих витрат, то з метою оподаткування організація має право прийняти лише нормовані рекламні витрати у розмірі (6 000 - 3 000) = 3 000 рублів.

Отже, загальна сума витрат на рекламу, що приймаються з метою оподаткування у першому кварталі становитиме (5 000 рублів + 10 000 рублів + 3 000 рублів) = 18 000 рублів. Фактична сума нормованих рекламних витрат становить 6 000 рублів, отже, в організації у першому кварталі виникає тимчасова різниця, що віднімається, що тягне за собою виникнення відкладеного податкового активу в розмірі (6 000 рублів - 3 000 рублів) х 24% = 720 рублів.

Організація на підставі пункту 7 статті 171 НК РФ має право на відрахування «вхідного» податку в першому кварталі за нормованими рекламними витратами у розмірі (3 000 рублів х 18%) = 540 рублів.

Сума «вхідного» податку, що залишилася, не прийнята до обліку в першому кварталі, продовжує рахуватися на рахунку 19 «Податок на додану вартість за придбаними цінностями».

До кінця поточного року зазначена сума може бути:

• прийнято до вирахування, якщо фактична сума представницьких витрат не перевищить граничний розмір;
• списано у бухгалтерському обліку до складу позареалізаційних витрат, якщо фактична сума представницьких витрат виявиться більшою за встановлений норматив.

Зверніть увагу!

При настанні другого із зазначених випадків організація повинна буде у бухгалтерському обліку визнати суму ПДВ, не прийнятого до відрахування, постійною різницею та відповідно нарахувати постійне податкове зобов'язання.

Припустимо, що до рахунку 68 «Розрахунки з податків та зборів» організація використовує наступний субрахунок:

68-1 "Податок на додану вартість";

68-2 "Податок на прибуток".

Бухгалтерські записи за 1 квартал:

За півріччя обсяг виручки в організації збільшився, отже, збільшився і граничний розмір нормованих рекламних витрат:

(354 000 - 54 000) + (740 332 - 112 932) х 1% = 9274 рубля.

Збільшення граничного розміру нормованих рекламних витрат дає організації врахувати фактичні нормовані витрати повному обсязі, оскільки гранична сума нормованих витрат більше суми фактичних нормованих витрат.

Отже, у бухгалтерському обліку за 1 півріччя це має бути відображено так:

Зверніть увагу!

Розглядаючи податок на додану вартість щодо рекламних витрат, хочеться відзначити ще одне…

Федеральний закон від 22 липня 2005 року №119-ФЗ «Про внесення змін до глави 21 частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та про визнання такими, що втратили чинність, окремих положень актів законодавства Російської Федерації про податки та збори» ввів у розділ 21 «Податок на додану вартість» одна зміна, яку також можна визнати нормою щодо рекламних витрат.

Йдеться про підпункт 25 пункту 3 статті 149 НК РФ, згідно з яким з 1 січня 2006 не підлягає оподаткуванню ПДВ:

Для того, щоб зрозуміти всю важливість змін, внесених до оподаткування ПДВ, рекламних витрат відзначимо наступне.

Справа в тому, що і працівники податкових органів, і представники Фінансового відомства вважають, що безоплатна передача товарів (робіт, послуг) у рекламних цілях є об'єктом оподаткування з ПДВ. Нагадаємо, що відповідно до норм статті 146 НК РФ з метою оподаткування ПДВ передача права власності на товари, результати виконаних робіт, надання послуг на безоплатній основі визнається реалізацією товарів (робіт, послуг).

Зазначимо, що таку думку викладено в Листі МНС Російської Федерації від 13 травня 2004 року №03-1-08/1191/ [email protected]«Звід листів із застосування чинного законодавства з ПДВ за II півріччя 2003 року – I квартал 2004 року» та у Листі Мінфіну Російської Федерації від 31 березня 2004 року №04-03-11/52 «Про податок на додану вартість».

Однак платники податків не завжди погоджувалися з такою думкою органів контролю, обґрунтовуючи свою точку зору тим, що не будь-яка безкоштовна передача товарів (робіт, послуг) визнається безоплатною реалізацією. Погодьтеся, що складно вважати безоплатною передачею ситуацію, коли покупець набуває якоїсь речі, а іншу отримує в подарунок безкоштовно. Адже в даному випадку право на подарунок виникає під час виконання покупцем певної умови – придбання якогось товару. До речі, саме таку позицію займали і судові органи щодо цього питання, прикладом може бути Постанова ФАС Далекосхідного округу від 12 вересня 2005 року №Ф03-А04/05-2/2663.

Введена поправка внесла до глави 21 НК РФ деяку визначеність, яка у принципі неспроможна особливо потішити платника податків. Підпункт 25 пункту 3 статті 149 НК РФ тепер прямо вказує, що передача товарів (робіт, послуг) у рекламних цілях є об'єктом оподаткування з ПДВ. Виняток становить лише передача в рекламних цілях товарів (робіт, послуг), витрати на придбання (виробництво) одиниці яких менше 100 рублів.

Таким чином, виходить, що якщо після 1 січня 2006 року Ви при проведенні реклами безкоштовно роздали рекламні матеріали, вартість яких перевищує 100 рублів, то необхідно нарахувати ПДВ з такої передачі.

При цьому платник податків обов'язково має виписати рахунок-фактуру та відобразити її у книзі продажів.

Цей висновок підтверджується Листом Мінфіну Російської Федерації від 31 березня 2004 року №04-03-11/52 «Про податок на додану вартість», в якому сказано, що безкоштовна, тобто безоплатна передача товарів з рекламною метою, визнається об'єктом оподаткування податком на додану вартість вартість у загальновстановленому порядку. У цьому, відповідно до пункту 1 статті 154 НК РФ, податкову базу з податку додану вартість визначається з ринкових цін.

У цьому організація неспроможна врахувати вартість подарунка з оподаткування прибутку виходячи з пункту 16 статті 270 НК РФ.

Цей же висновок знайшов відображення і в Листі МНС Російської Федерації від 26 лютого 2004 №03-1-08/528/18 «Про оподаткування продукції, що передається в рекламних цілях».

Зазначимо, що, на наш погляд, користуватися цією пільгою зможуть не всі. Справа в тому, що при здійсненні оподатковуваних та неоподатковуваних операцій платник податків зобов'язаний вести окремий облік таких операцій. Таке правило висувається пунктом 4 статті 149 НК РФ. Обов'язкова наявність роздільного обліку пов'язані з тим, що з одночасному здійсненні тих та інших видів операцій, платник податків немає права повністю відшкодувати з бюджету суми вхідного податку, що належить до оподатковуваним і звільненим від оподаткування операціям. Тому на наш погляд, краще від такої пільги відмовитись, бо її використання додасть бухгалтеру «головного болю». Чого варте лише відновлення сум ПДВ відповідно до вимог підпункту 2 пункту 3 статті 170 НК РФ!

Крім того, слід зазначити, що внесені законодавцем до глави 21 НК РФ нововведення породжують і ще цілу низку незрозумілих моментів. Спробуємо пояснити:

• немає зрозумілого визначення те, що вважати одиницею передачі під час рекламування робіт, послуг;
• витрати на придбання (створення) не визначено за методикою та будуть суперечки про те, що вважати витратами – витрати за стандартами бухгалтерського обліку або за стандартами податкового обліку;
• ті, хто застосовував відрахування за цими рекламними витратами, не зможуть їх прийняти до певної суми витрат на одиницю товару;
• платник податків зіткнеться з ускладненням методики відрахувань ПДВ з рекламної передачі товарів (робіт, послуг), оскільки поряд із прийнятим звільненням, існує ще й нормування для податку на прибуток, що впливає на відрахування, і невідомо, (поки що з цього приводу немає жодних роз'яснень) включаються чи звільняються операції до розрахунку 1% чи після 1%;
• незрозуміло, чи вважати передачею з рекламною метою додаткову комплектацію товару (роботи, послуги), наприклад, чи звільняти від оподаткування м'ятну цукерку з логотипом авіакомпанії під час оплати авіаквитка? Якщо потрібно, але неможливо, то чи треба писати з цього приводу заяву про відмову від пільги?
• якщо витрати перевищили 100 рублів, те як визначити за статтею 40 НК РФ ринкову вартість безоплатної передачі не потрібної споживачеві речі, наприклад, прапора рекламодавця.

Для довідки: у нашій книзі «Безплатні операції» ми виклали масу методів захисту для платника податків при передачі товарів (робіт, послуг) з рекламною метою, багато з яких діятимуть і після 1 січня 2006 року. Тож сміливі можуть спробувати сперечатися із податківцями з цього питання.

І на закінчення, зазначимо таке: на думку авторів статті, надалі законодавцю ще не раз доведеться вносити поправки в підпункт 25 пункту 3 статті 149 НК РФ, надто багато неясних моментів, що свідчать про недостатність його опрацювання.

Зауважимо, що декларація про відмову від пільги в платника податків є, цього вказує пункт 5 статті 149 НК РФ. Для цього необхідно подати заяву про відмову в податкову інспекціюу строк пізніше 1-го числа місяця (кварталу), з якого платник податків має намір відмовитися від пільги. Але при цьому не варто забувати, що якщо організація користується іншими видами пільг, встановлених пунктом 3 статті 149 НК РФ, то відмова поширюватиметься і на них.

Реклама - це будь-яка інформація, яка адресована невизначеному колу осіб і спрямована на привернення уваги до об'єкта рекламування, формування або підтримання інтересу до нього та його просування на ринку (п. 1 ст. 3 Федерального закону від 13.03.2006 № 38-ФЗ). А як відображаються рекламні витрати на бухгалтерському обліку?

На якому рахунку враховувати рекламні витрати

Витрати реклами є одним із статей витрат організації. Планом рахунків бухгалтерського обліку та інструкцією щодо його застосування (Наказ Мінфіну від 31.10.2000 № 94н) для обліку рекламних витрат призначено рахунок 44 «Витрати на продаж». На цьому рахунку витрати на рекламу можуть враховуватись як виробничі підприємства, так і торгові організації.

Кореспондувати рахунок 44 може з різними рахунками. Найбільш типовий випадок, коли рекламні послуги надають спеціалізовані рекламні організації чи рекламні підрозділи інших компаній. У цьому випадку на рекламні витрати робиться бухгалтерський запис:

Дебет рахунки 44 – Кредит рахунки 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»

Можлива ситуація, коли з метою реклами товарів (робіт, послуг) організація передає матеріали, готову продукцію чи товари. Мова може йти, наприклад, про роздачу рекламних листівок, зразків товарів або оформлення виставкових стендів та вітрин:

Дебет рахунка 44 - Кредит рахунків 10 "Матеріали", 41 "Товари", 43 "Готова продукція"

Для рекламних цілей організація може придбати і майно, що амортизується. Наприклад, рекламний щит чи записати відеоролик. У такому разі як рекламні витрати відображатимуться витрати у вигляді амортизації такого майна:

Дебет рахунки 44 - Кредит рахунків 02 "Амортизація основних засобів", 05 "Амортизація нематеріальних активів"

Необхідно враховувати, що рекламні витрати можуть враховуватися у складі , а й у складі . Наприклад, організація займається здаванням майна у найм, і це вид діяльності перестав бути організації основним. Або компанія зазнала рекламних витрат у зв'язку з продажем надлишків матеріалів або об'єкта основних засобів.

Дебет рахунки 91 «Інші доходи та витрати», субрахунок «Інші витрати» - Кредит рахунків 10, 41, 60 та ін.